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BFH zur schenkungsteuerlichen Behandlung von Ausschüttungen eines US-amerikanischen Trusts

Urteil des BFH vom 27.9.2012 - II R 45/10

Alle Personen, die während des Bestehens eines Trusts Auszahlungen aus dem Trustvermögen erhalten, gelten als Zwischenberechtigte i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG. In diesen Fällen steht der Besteuerung ausgeschütteter Vermögenserträge nicht entgegen, dass der Berechtigte bereits vor Änderung der Rechtslage durch das StEntlG 1999/2000/2002 einen gesicherten Anspruch auf Ausschüttung aller künftigen Trusterträge erlangt hat.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist Erbin ihrer im Jahr 1986 ver­s­tor­be­nen Groß­mut­ter, die US-ame­ri­ka­ni­sche Staats­bür­ge­rin war und zuletzt in New York lebte. Die Groß­mut­ter hatte bereits 1983 mit Tes­ta­ment zuguns­ten der Klä­ge­rin einen Trust nach US-ame­ri­ka­ni­schem Recht (Alt-Trust) begrün­det. Mit Vol­l­en­dung des 21. Lebens­jah­res sollte der gesamte Net­to­er­trag aus dem Trust­ver­mö­gen an die Klä­ge­rin aus­ge­zahlt wer­den. Seit dem Tod der Erb­las­se­rin erhielt die Klä­ge­rin Zah­lun­gen aus dem Alt-Trust i.H.v. ins­ge­s­amt über 2 Mio. US-Dol­lar.

Bis Juli 1997 wur­den sowohl die lau­fen­den Erträge als auch Teile des Ver­mö­gens des Alt-Trusts unmit­tel­bar an die Klä­ge­rin aus­ge­schüt­tet. Danach errich­tete die Klä­ge­rin in New York einen eige­nen Trust (Gran­tor´s Trust), wobei sie selbst zur allei­ni­gen Begüns­tig­ten des Trust­ver­mö­gens und der Erträge bestimmt wurde. Die Klä­ge­rin über­trug sämt­li­che Rechte aus dem Alt-Trust auf den neuen. Nach der Grün­dung­s­ur­kunde soll­ten der Klä­ge­rin aus dem Ver­mö­gen und den Erträ­gen des Gran­tor´s Trust gestaf­felt nach ihrem Lebensal­ter feste monat­li­che Beträge zuf­lie­ßen. Mit Errei­chen des 37. Lebens­jah­res sollte der Trust auf­ge­löst und das gesamte ange­sam­melte Ver­mö­gen an die Klä­ge­rin aus­ge­schüt­tet wer­den. Ab Juli 1997 wur­den die lau­fen­den Erträge sowie Teile des Ver­mö­gens des Alt-Trusts aus­sch­ließ­lich an den Gran­tor´s Trust aus­ge­schüt­tet. Die Klä­ge­rin erhielt wie­derum Aus­schüt­tun­gen aus dem Gran­tor´s Trust.

Die Klä­ge­rin reichte im April 2002 beim Finanz­amt eine Selb­st­an­zeige zur Erb­schaft­steuer seit 1995 ein. Dabei erklärte sie u.a. eine Aus­zah­lung des Alt-Trusts an den Gran­tor´s Trust aus Oktober 2000 i.H.v.138.649 DM, wobei die Aus­zah­lung teil­weise aus den Ver­mö­gen­ser­trä­gen (income) und teil­weise aus der Ver­mö­gens­sub­stanz (prin­ci­pal) erfolgte. Die Finanz­be­hörde ver­t­rat die Ansicht, die Aus­schüt­tung des Alt-Trusts an den Gran­tor´s Trust sei als Erwerb der Klä­ge­rin zu besteu­ern. Ent­sp­re­chend setzte sie gegen­über der Klä­ge­rin Schen­kung­steuer i.H.v. 13.464 € fest.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Die Revi­sion der Klä­ge­rin blieb vor dem BFH erfolg­los.

Die Gründe:
Das FG war zu Recht FG davon aus­ge­gan­gen, dass die Aus­zah­lung aus Oktober 2000 aus dem von der Erb­las­se­rin errich­te­ten Alt-Trust an den von der Klä­ge­rin errich­te­ten Gran­tor´s Trust auch hin­sicht­lich der aus­ge­zahl­ten Ver­mö­gen­ser­träge (income) den Tat­be­stand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG erfüllte.

Bei dem von der Erb­las­se­rin errich­te­ten Trust han­delte es sich um eine Ver­mö­gens­masse aus­län­di­schen Rechts i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG und die Klä­ge­rin war Zwi­schen­be­rech­tigte im Sinne der Vor­schrift. Zwi­schen­be­rech­tigte i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG sind alle Per­so­nen, die wäh­rend des Beste­hens eines Trusts Aus­zah­lun­gen aus dem Trust­ver­mö­gen erhal­ten. Die Klä­ge­rin war weder Anfangs- noch End­be­rech­tigte des Alt-Trusts. Sie hat wäh­rend der Lauf­zeit des von ihrer Groß­mut­ter errich­te­ten Trusts Aus­schüt­tun­gen erhal­ten, die ihr zwar nicht unmit­tel­bar, aber mit­tel­bar über den Gran­tor´s Trust zuge­f­los­sen waren. Dass sie zuvor ihre Ansprüche aus dem Alt-Trust in den von ihr selbst errich­te­ten Gran­tor´s Trust ein­ge­bracht hatte, führte nicht dazu, dass nun­mehr der Gran­tor´s Trust und nicht die Klä­ge­rin als Zwi­schen­be­rech­tigte anzu­se­hen wäre. Inso­weit han­delte es sich ledig­lich um eine Mit­tel­ver­wen­dung.

Die Aus­schüt­tung erfüllte auch hin­sicht­lich der aus­ge­zahl­ten Ver­mö­gen­ser­träge (income) den Tat­be­stand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG. Die Besteue­rung des Erwerbs durch die Klä­ge­rin als Zwi­schen­be­rech­tigte war nicht des­halb aus­ge­sch­los­sen, weil sie auf­grund der Vol­l­en­dung des 21. Lebens­jah­res bereits vor der Aus­schüt­tung einen unent­zieh­ba­ren Anspruch auf die Trus­ter­träge erlangt hatte. Dies führte weder zu einer unzu­läs­si­gen Rück­wir­kung des Geset­zes noch zu einer unzu­läs­si­gen Dop­pel­be­steue­rung von bereits der Schen­kung­steuer unter­le­ge­nen Erträ­gen. Der Besteue­rung aus­ge­schüt­te­ter Ver­mö­gen­ser­träge steht näm­lich nicht ent­ge­gen, dass der Berech­tigte bereits vor Ände­rung der Rechts­lage durch das StEntlG 1999/2000/2002 einen gesi­cher­ten Anspruch auf Aus­schüt­tung aller künf­ti­gen Trus­ter­träge erlangt hat.

Im vor­lie­gen­den Fall erfolgte die Aus­zah­lung im Oktober 2000 und damit nach dem für die Neu­re­ge­lung gül­ti­gen Stich­tag des 4.3.1999. Es konnte für die Besteue­rung des Zwi­sche­n­er­werbs dahin­ste­hen, ob die Klä­ge­rin bereits mit der Vol­l­en­dung des 21. Lebens­jah­res auf­grund des Anspruchs auf Aus­zah­lung sämt­li­cher zukünf­ti­ger Erträge berei­chert war und die­ser Anspruch bereits vor­her hätte der Besteue­rung unter­wor­fen wer­den müs­sen. Da hier der Anspruch auf die zukünf­ti­gen Erträge nach altem Recht tat­säch­lich nicht der Besteue­rung unter­wor­fen wor­den war, stellte sich auch nicht die Frage nach einer etwai­gen sys­tem­ge­rech­ten Anrech­nung der nach altem Recht fest­ge­setz­ten und gezahl­ten auf die nach neuem Recht fest­zu­set­zende Steuer.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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