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BFH zur schenkungsteuerlichen Behandlung von Ausschüttungen eines US-amerikanischen Trusts

Urteil des BFH vom 27.9.2012 - II R 45/10

Alle Per­so­nen, die während des Be­ste­hens ei­nes Trusts Aus­zah­lun­gen aus dem Trust­vermögen er­hal­ten, gel­ten als Zwi­schen­be­rech­tigte i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG. In die­sen Fällen steht der Be­steue­rung aus­ge­schütte­ter Vermögen­serträge nicht ent­ge­gen, dass der Be­rech­tigte be­reits vor Ände­rung der Rechts­lage durch das StEntlG 1999/2000/2002 einen ge­si­cher­ten An­spruch auf Aus­schüttung al­ler künf­ti­gen Trus­terträge er­langt hat.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist Er­bin ih­rer im Jahr 1986 ver­stor­be­nen Großmut­ter, die US-ame­ri­ka­ni­sche Staatsbürge­rin war und zu­letzt in New York lebte. Die Großmut­ter hatte be­reits 1983 mit Tes­ta­ment zu­guns­ten der Kläge­rin einen Trust nach US-ame­ri­ka­ni­schem Recht (Alt-Trust) begründet. Mit Voll­en­dung des 21. Le­bens­jah­res sollte der ge­samte Net­to­er­trag aus dem Trust­vermögen an die Kläge­rin aus­ge­zahlt wer­den. Seit dem Tod der Erb­las­se­rin er­hielt die Kläge­rin Zah­lun­gen aus dem Alt-Trust i.H.v. ins­ge­samt über 2 Mio. US-Dol­lar.

Bis Juli 1997 wur­den so­wohl die lau­fen­den Erträge als auch Teile des Vermögens des Alt-Trusts un­mit­tel­bar an die Kläge­rin aus­ge­schüttet. Da­nach er­rich­tete die Kläge­rin in New York einen ei­ge­nen Trust (Gran­tor´s Trust), wo­bei sie selbst zur al­lei­ni­gen Begüns­tig­ten des Trust­vermögens und der Erträge be­stimmt wurde. Die Kläge­rin über­trug sämt­li­che Rechte aus dem Alt-Trust auf den neuen. Nach der Gründungs­ur­kunde soll­ten der Kläge­rin aus dem Vermögen und den Erträgen des Gran­tor´s Trust ge­staf­felt nach ih­rem Le­bens­al­ter feste mo­nat­li­che Beträge zu­fließen. Mit Er­rei­chen des 37. Le­bens­jah­res sollte der Trust auf­gelöst und das ge­samte an­ge­sam­melte Vermögen an die Kläge­rin aus­ge­schüttet wer­den. Ab Juli 1997 wur­den die lau­fen­den Erträge so­wie Teile des Vermögens des Alt-Trusts aus­schließlich an den Gran­tor´s Trust aus­ge­schüttet. Die Kläge­rin er­hielt wie­derum Aus­schüttun­gen aus dem Gran­tor´s Trust.

Die Kläge­rin reichte im April 2002 beim Fi­nanz­amt eine Selbst­an­zeige zur Erb­schaft­steuer seit 1995 ein. Da­bei erklärte sie u.a. eine Aus­zah­lung des Alt-Trusts an den Gran­tor´s Trust aus Ok­to­ber 2000 i.H.v.138.649 DM, wo­bei die Aus­zah­lung teil­weise aus den Vermögen­serträgen (in­come) und teil­weise aus der Vermögens­sub­stanz (prin­ci­pal) er­folgte. Die Fi­nanz­behörde ver­trat die An­sicht, die Aus­schüttung des Alt-Trusts an den Gran­tor´s Trust sei als Er­werb der Kläge­rin zu be­steu­ern. Ent­spre­chend setzte sie ge­genüber der Kläge­rin Schen­kung­steuer i.H.v. 13.464 € fest.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Die Re­vi­sion der Kläge­rin blieb vor dem BFH er­folg­los.

Die Gründe:
Das FG war zu Recht FG da­von aus­ge­gan­gen, dass die Aus­zah­lung aus Ok­to­ber 2000 aus dem von der Erb­las­se­rin er­rich­te­ten Alt-Trust an den von der Kläge­rin er­rich­te­ten Gran­tor´s Trust auch hin­sicht­lich der aus­ge­zahl­ten Vermögen­serträge (in­come) den Tat­be­stand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG erfüllte.

Bei dem von der Erb­las­se­rin er­rich­te­ten Trust han­delte es sich um eine Vermögens­masse ausländi­schen Rechts i.S.d. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 ErbStG und die Kläge­rin war Zwi­schen­be­rech­tigte im Sinne der Vor­schrift. Zwi­schen­be­rech­tigte i.S.v. § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG sind alle Per­so­nen, die während des Be­ste­hens ei­nes Trusts Aus­zah­lun­gen aus dem Trust­vermögen er­hal­ten. Die Kläge­rin war we­der An­fangs- noch End­be­rech­tigte des Alt-Trusts. Sie hat während der Lauf­zeit des von ih­rer Großmut­ter er­rich­te­ten Trusts Aus­schüttun­gen er­hal­ten, die ihr zwar nicht un­mit­tel­bar, aber mit­tel­bar über den Gran­tor´s Trust zu­ge­flos­sen wa­ren. Dass sie zu­vor ihre An­sprüche aus dem Alt-Trust in den von ihr selbst er­rich­te­ten Gran­tor´s Trust ein­ge­bracht hatte, führte nicht dazu, dass nun­mehr der Gran­tor´s Trust und nicht die Kläge­rin als Zwi­schen­be­rech­tigte an­zu­se­hen wäre. In­so­weit han­delte es sich le­dig­lich um eine Mit­tel­ver­wen­dung.

Die Aus­schüttung erfüllte auch hin­sicht­lich der aus­ge­zahl­ten Vermögen­serträge (in­come) den Tat­be­stand des § 7 Abs. 1 Nr. 9 S. 2 Hs. 2 ErbStG. Die Be­steue­rung des Er­werbs durch die Kläge­rin als Zwi­schen­be­rech­tigte war nicht des­halb aus­ge­schlos­sen, weil sie auf­grund der Voll­en­dung des 21. Le­bens­jah­res be­reits vor der Aus­schüttung einen un­ent­zieh­ba­ren An­spruch auf die Trus­terträge er­langt hatte. Dies führte we­der zu ei­ner un­zulässi­gen Rück­wir­kung des Ge­set­zes noch zu ei­ner un­zulässi­gen Dop­pel­be­steue­rung von be­reits der Schen­kung­steuer un­ter­le­ge­nen Erträgen. Der Be­steue­rung aus­ge­schütte­ter Vermögen­serträge steht nämlich nicht ent­ge­gen, dass der Be­rech­tigte be­reits vor Ände­rung der Rechts­lage durch das StEntlG 1999/2000/2002 einen ge­si­cher­ten An­spruch auf Aus­schüttung al­ler künf­ti­gen Trus­terträge er­langt hat.

Im vor­lie­gen­den Fall er­folgte die Aus­zah­lung im Ok­to­ber 2000 und da­mit nach dem für die Neu­re­ge­lung gülti­gen Stich­tag des 4.3.1999. Es konnte für die Be­steue­rung des Zwi­schen­er­werbs da­hin­ste­hen, ob die Kläge­rin be­reits mit der Voll­en­dung des 21. Le­bens­jah­res auf­grund des An­spruchs auf Aus­zah­lung sämt­li­cher zukünf­ti­ger Erträge be­rei­chert war und die­ser An­spruch be­reits vor­her hätte der Be­steue­rung un­ter­wor­fen wer­den müssen. Da hier der An­spruch auf die zukünf­ti­gen Erträge nach al­tem Recht tatsäch­lich nicht der Be­steue­rung un­ter­wor­fen wor­den war, stellte sich auch nicht die Frage nach ei­ner et­wai­gen sys­tem­ge­rech­ten An­rech­nung der nach al­tem Recht fest­ge­setz­ten und ge­zahl­ten auf die nach neuem Recht fest­zu­set­zende Steuer.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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