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BFH zur Reinvestition aus gewerblichem Veräußerungsgewinn auf Wirtschaftsgut eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs

Urteil des BFH vom 30.8.2012 - IV R 28/09

§ 6b Abs. 4 S. 2 EStG ist da­hin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass vom dort ver­an­ker­ten Über­tra­gungs­ver­bot sol­che Ge­winne, die aus der Veräußerung ei­nes Ge­wer­be­be­triebs (hier: ein Cam­ping­platz) re­sul­tie­ren und nicht der Ge­wer­be­steuer un­ter­lie­gen, so­weit sie auf begüns­tigte Wirt­schaftsgüter i.S.d. § 6b Abs. 1 S. 1 EStG ent­fal­len, nicht er­fasst wer­den. Das Ein­kom­men­steu­er­recht un­ter­schei­det grundsätz­lich zwi­schen der Veräußerung/Über­tra­gung von Be­trie­ben ei­ner­seits und von Ein­zel­wirt­schaftsgütern an­de­rer­seits.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger er­zielte bis März 1996 mit dem Be­trieb ei­nes Cam­ping­plat­zes auf einem in sei­nem Ei­gen­tum ste­hen­den Grundstück Einkünfte aus Ge­wer­be­be­trieb. Da­ne­ben er­zielte er mit einem wei­te­ren Be­trieb Einkünfte aus Land- und Forst­wirt­schaft. Er er­mit­telte seine Einkünfte je­weils durch Be­stands­ver­gleich nach §§ 4 Abs. 1, 5 EStG, für die Einkünfte aus Land- und Forst­wirt­schaft nach § 4a Abs. 1 S. 2 Nr. 1 EStG.

An­fang 1996 veräußerte der Kläger den Cam­ping­platz ein­schließlich des An­la­ge­vermögens und er­rech­nete einen Veräußerungs­ge­winn. In Höhe ei­nes Teil­be­trags erklärte er einen lau­fen­den Ge­winn und bil­dete hin­sicht­lich des ver­blei­ben­den Ge­winns eine Rück­lage nach § 6b EStG, die er auf sei­nen land­wirt­schaft­li­chen Be­trieb über­trug. Nach Ab­zug des Ver­lus­tes aus dem lau­fen­den Be­trieb erklärte er Einkünfte aus Ge­wer­be­be­trieb.

Im Zuge ei­ner Außenprüfung ver­sagte das Fi­nanz­amt un­ter Hin­weis auf § 6b Abs. 4 S. 2 EStG die Bil­dung und Über­tra­gung ei­ner Rück­lage aus dem Ge­wer­be­be­trieb in den land­wirt­schaft­li­chen Be­trieb und er­fasste statt­des­sen einen ta­rif­begüns­tig­ten Ge­winn. Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes bleib vor dem BFH er­folg­los.

Die Gründe:
Das FG hatte § 6b Abs. 4 S. 2 EStG im Er­geb­nis zu Recht da­hin­ge­hend aus­ge­legt, dass vom dort ver­an­ker­ten Über­tra­gungs­ver­bot sol­che Ge­winne, die aus der Veräußerung ei­nes Ge­wer­be­be­triebs re­sul­tie­ren und nicht der Ge­wer­be­steuer un­ter­lie­gen, so­weit sie auf begüns­tigte Wirt­schaftsgüter i.S.d. § 6b Abs. 1 S. 1 EStG ent­fal­len, nicht er­fasst wer­den.

Zwar kann die Veräußerung von Ge­wer­be­be­trie­ben als eine sol­che ei­ner Viel­zahl von Ein­zel­wirt­schaftsgütern auf­ge­fasst wer­den. Al­ler­dings un­ter­schei­det das Ein­kom­men­steu­er­recht grundsätz­lich zwi­schen der Veräußerung/Über­tra­gung von Be­trie­ben ei­ner­seits und von Ein­zel­wirt­schaftsgütern an­de­rer­seits. Der Wort­laut des § 6b Abs. 4 S. 2 EStG spricht da­nach eher dafür, dass nur die Veräußerung von Wirt­schaftsgütern im Rah­men des lau­fen­den (ste­hen­den) Ge­wer­be­be­triebs ge­meint ist. Da­nach wer­den von der Re­ge­lung Ge­winne aus der Veräußerung von begüns­tig­ten Wirt­schaftsgütern i.S.d. § 6b Abs. 1 S. 1 EStG nicht er­fasst, die anläss­lich ei­ner Be­triebs­veräußerung oder ei­ner Be­triebs­auf­gabe an­fal­len.

Eine sol­che Ge­set­zes­aus­le­gung ent­spricht auch dem Te­los der Norm. Aus­weis­lich der Ge­set­zes­begründung sollte durch § 6b Abs. 4 S. 2 EStG ver­hin­dert wer­den, dass stille Re­ser­ven, die bei der Veräußerung von Wirt­schaftsgütern ei­nes Ge­wer­be­be­triebs auf­ge­deckt wor­den sind, auf Wirt­schaftsgüter über­tra­gen wer­den können, die zu einem Be­trieb ei­ner an­de­ren Ein­kunfts­art gehören. Der Se­nat konnte kei­nen sach­li­chen Grund dafür er­ken­nen, Vorgänge in das auf Si­cher­stel­lung des Ge­wer­be­steu­er­auf­kom­mens ge­rich­tete Über­tra­gungs­ver­bot des § 6b Abs. 4 S. 2 EStG ein­zu­be­zie­hen, die Ge­winne aus­gelöst ha­ben, die als sol­che nicht der Ge­wer­be­steuer un­ter­fal­len. Der Ge­set­zes­begründung ließen sich in­so­weit kein Hin­weise dar­auf ent­neh­men, dass ne­ben der Si­cher­stel­lung des Ge­wer­be­steu­er­auf­kom­mens auch eine Kom­pen­sa­tion von Ein­kom­men­steu­er­ausfällen durch "Nach­er­he­bung" von Ge­wer­be­steuer be­ab­sich­tigt ge­we­sen sein könnte.

Es be­stan­den auch keine Zwei­fel daran, dass der bei der Veräußerung oder Auf­gabe ei­nes Ge­wer­be­be­triebs im Gan­zen er­zielte Ge­winn nicht dem Ge­wer­be­er­trag hin­zu­zu­rech­nen ist und da­mit nicht der Ge­wer­be­steuer un­ter­liegt. Die An­nahme, der Ge­setz­ge­ber habe be­wusst eine Re­ge­lung gewählt, der zu Folge je­der bei der Veräußerung von Wirt­schaftsgütern ei­nes Ge­wer­be­be­triebs ent­ste­hende Ge­winn § 6b Abs. 4 S. 2 EStG un­ter­fiele, könnte da­nach le­dig­lich auf Prak­ti­ka­bi­litätsge­sichts­punkte gestützt wer­den. Ei­ner sol­chen An­nahme stand je­doch ent­ge­gen, dass ei­ner­seits durch­grei­fende Ab­gren­zungs­pro­bleme nicht zu er­ken­nen wa­ren, während an­de­rer­seits dem Ge­setz­ge­ber nicht un­ter­stellt wer­den konnte, er habe im Rah­men der Ausübung sei­nes ge­setz­ge­be­ri­schen Er­mes­sens eine gleich­heits­wid­rige Be­hand­lung zu­guns­ten nach­ran­gi­ger Prak­ti­ka­bi­litätserwägun­gen in Kauf ge­nom­men.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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