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BFH zur Qualifizierung sog. "Eigenprovisionen" und "Fremdprovisionen" als Betriebseinnahmen

Urteil des BFH vom 14.3.2012 - X R 24/10

Vergütun­gen, die ein Ver­mitt­ler von Be­tei­li­gun­gen an Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten (Pu­bli­kums-KG) von einem Drit­ten (Emis­si­ons­haus) für die Zeich­nung ei­ge­ner Be­tei­li­gun­gen an die­sen Ge­sell­schaf­ten erhält ("Ei­gen­pro­vi­sio­nen"), sind re­gelmäßig Be­triebs­ein­nah­men im Rah­men sei­ner ge­werb­li­chen Ver­mitt­lungstätig­keit. Auch Vergütun­gen, die der Ver­mitt­ler dafür erhält, dass er Drit­ten An­teile an sol­chen Pu­bli­kums-KG ver­mit­telt, an de­nen er selbst be­tei­ligt ist ("Fremd­pro­vi­sio­nen"), sind Be­triebs­ein­nah­men im Rah­men sei­ner ge­werb­li­chen Tätig­keit.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger be­trieb ein ge­werb­li­ches Ein­zel­un­ter­neh­men. Er er­mit­telte sei­nen Ge­winn durch Be­triebs­vermögens­ver­gleich. Ge­gen­stand des Be­triebs war die Ver­mitt­lung von Schiffs­be­tei­li­gun­gen. Da­bei han­delte es sich um Kom­man­dit­be­tei­li­gun­gen an Pu­bli­kums-KGs (Fonds­ge­sell­schaf­ten). Die ein­zel­nen Fonds­ge­sell­schaf­ten wur­den von sog. "Emis­si­onshäusern" in­iti­iert, die je­weils auch als Kom­man­di­tis­ten an den Fonds­ge­sell­schaf­ten be­tei­ligt wa­ren und sich sog. "Ver­triebs­part­ner", zu de­nen auch der Kläger gehörte, be­dien­ten.

Zwi­schen dem Kläger und dem ein­zel­nen Emis­si­ons­haus be­stand eine Rah­men­ver­triebs­ver­ein­ba­rung, wo­nach Pro­vi­si­ons­an­sprüche mit der rechts­wirk­sa­men An­nahme der Bei­tritts­erklärung durch die Fonds­ge­sell­schaft ent­stan­den. Auf die­ser Grund­lage schloss der Kläger mit dem je­wei­li­gen Emis­si­ons­haus für je­des ein­zelne Fonds­pro­jekt eine ge­son­derte Pro­vi­si­ons­ver­ein­ba­rung, in der die Höhe der Ver­mitt­lungs­pro­vi­sion fest­ge­legt wurde. Der Pro­vi­si­ons­an­spruch des Klägers lag ty­pi­scher­weise bei ca. 15 bis 18 % des von ihm ver­mit­tel­ten Ei­gen­ka­pi­tals.

An ei­ni­gen Schiffs­fonds be­tei­ligte sich der Kläger auch selbst. Er hielt diese Be­tei­li­gun­gen im Pri­vat­vermögen. Auch hierfür er­hielt er Pro­vi­sio­nen. Das Fi­nanz­amt erhöhte den Ge­wer­be­er­trag des Klägers für die Streit­jahre 1996 bis 2002 um diese "Ei­gen­pro­vi­sio­nen". Der Kläger ver­trat hin­ge­gen die An­sicht, die Ei­gen- und Fremd­pro­vi­sio­nen seien als Son­der­be­triebs­ein­nah­men in den je­wei­li­gen Fonds­ge­sell­schaf­ten an­zu­se­hen, was ge­genüber ei­ner Zu­ord­nung zum Ge­wer­be­er­trag sei­nes Ein­zel­un­ter­neh­mens vor­ran­gig sei.

Das FG wies die Klage ab. Die Re­vi­sion des Klägers blieb vor dem BFH er­folg­los.

Die Gründe:
Das FG hatte zu Recht er­kannt, dass die Ei­gen­pro­vi­sio­nen zum Ge­wer­be­er­trag des Klägers gehörten und - ebenso wie die Fremd­pro­vi­sio­nen - nicht vor­ran­gig im Rah­men der Er­mitt­lung des Ge­wer­be­er­trags der Fonds­ge­sell­schaf­ten zu er­fas­sen wa­ren.

Ein Ge­wer­be­er­trag ist gem. § 7 S. 1 GewStG der nach den Vor­schrif­ten des EStG oder des Körper­schaft­steu­er­ge­set­zes zu er­mit­telnde Ge­winn aus dem Ge­wer­be­be­trieb, der bei der Er­mitt­lung des Ein­kom­mens für den dem Er­he­bungs­zeit­raum ent­spre­chen­den Ver­an­la­gungs­zeit­raum zu berück­sich­ti­gen ist, ver­mehrt und ver­min­dert um die in den §§ 8, 9 GewStG be­zeich­ne­ten Beträge. In­fol­ge­des­sen gehörten die Ei­gen­pro­vi­sio­nen zum Ge­wer­be­er­trag des Klägers, weil sie im Rah­men der ein­kom­men­steu­er­recht­li­chen Ge­winn­er­mitt­lung als Be­triebs­ein­nah­men an­zu­set­zen wa­ren. Da­nach war für die Zu­ord­nung der Ei­gen­pro­vi­sio­nen zu den Be­triebs­ein­nah­men des Klägers maßgeb­lich, dass auch diese Ein­nah­men auf der ge­werb­li­chen Tätig­keit des Klägers be­ruh­ten und da­mit den er­for­der­li­chen Sach­zu­sam­men­hang zu einem Tat­be­stand der Ein­kunfts­er­zie­lung auf­wie­sen. Im Rah­men der vor­zu­neh­men­den Ge­wich­tung kam es - ebenso wie bei den Ei­gen­pro­vi­sio­nen ei­nes Ver­si­che­rungs­ver­tre­ters - nicht ent­schei­dend dar­auf an, dass der Kläger zu­gleich ("pri­va­ter") Nutz­nießer der ver­pro­vi­sio­nier­ten Verträge war.

We­der die Ei­gen­pro­vi­sio­nen noch die vom Kläger be­zeich­ne­ten Teile der Fremd­pro­vi­sio­nen wa­ren vor­ran­gig dem Ge­wer­be­er­trag der Fonds­ge­sell­schaf­ten zu­zu­ord­nen. Es han­delte sich we­der um Son­der­be­triebs­ein­nah­men des Klägers im Rah­men der Ge­winn­er­mitt­lung der Fonds­ge­sell­schaf­ten noch führ­ten die Pro­vi­sio­nen zu ei­ner Min­de­rung der An­schaf­fungs­kos­ten der von den Fonds­ge­sell­schaf­ten er­wor­be­nen Wirt­schaftsgüter.

Die Zah­lun­gen, die die Fonds­ge­sell­schaf­ten an die Emis­si­onshäuser zu leis­ten hat­ten, ließen sich auch nicht als Auf­wen­dungs­er­satz für die Zah­lun­gen an­se­hen, die die Emis­si­onshäuser an den Kläger ge­leis­tet hat­ten. Die je­wei­li­gen Ver­ein­ba­run­gen be­ruh­ten nämlich auf un­ter­schied­li­chen Grund­la­gen und soll­ten un­ter­schied­li­che Leis­tun­gen ab­de­cken. Die Vergütun­gen wa­ren un­abhängig von­ein­an­der aus­ge­han­delt wor­den und hat­ten sich nicht am Ge­dan­ken des Auf­wen­dungs­er­sat­zes ori­en­tiert. Im Übri­gen fehlte es auch an der Vor­aus­set­zung, dass die im Auf­trag der Emis­si­onshäuser ausgeübte Tätig­keit des Klägers für die Ver­mitt­lung und Zeich­nung von Be­tei­li­gun­gen an sol­chen Fonds­ge­sell­schaf­ten, an de­nen er selbst be­tei­ligt war, sich hin­rei­chend von der übri­gen Ver­mitt­lungstätig­keit des Klägers für die Emis­si­onshäuser un­ter­schied.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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