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BFH zur Ablaufhemmung der Festsetzungsfrist bei ressortfremden Grundlagenbescheiden

Urteil des BFH vom 21.2.2013 - V R 27/11

Bei An­wen­dung von § 171 Abs. 10 AO ist da­nach zu dif­fe­ren­zie­ren, ob es sich bei dem die Ab­lauf­hem­mung be­wir­ken­den Grund­la­gen­be­scheid um einen Fest­stel­lungs­be­scheid oder um einen an­de­ren Grund­la­gen­be­scheid ei­ner aus Sicht der AO res­sort­frem­den Behörde han­delt. Letz­tere be­wir­ken eine Ab­lauf­hem­mung nach § 171 Abs. 10 AO nur, wenn sie vor Ab­lauf der Fest­set­zungs­frist für die be­trof­fene Steuer er­las­sen wur­den.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin be­trieb eine Bal­lett­schule. Sie hatte in den Streit­jah­ren 1972 bis 1992 ihre Umsätze dem Re­gel­steu­er­satz un­ter­wor­fen. Die Um­satz­steu­er­be­scheide wur­den be­standskräftig. Die Be­zirks­re­gie­rung bestätigte ihr im Sep­tem­ber 2004, dass die Bal­lett­schule in der Zeit zwi­schen 1971 bis 1995 als Pri­vat­schule ord­nungs­gemäß auf einen Be­ruf als Bal­lett­leh­rer, Bal­letttänzer oder Mu­si­caldar­stel­ler vor­be­reite. Außer­dem er­teilte das Mi­nis­te­rium für Wis­sen­schaft und Kul­tur ihr im Ja­nuar 2008 eine Be­schei­ni­gung mit Wir­kung ab 1973, wo­nach die Thea­ter- und Schul­aufführun­gen der Bal­lett­schule die glei­chen kul­tu­rel­len Auf­ga­ben wie die in § 4 Nr. 20a UStG be­zeich­ne­ten "öff­ent­li­chen Ein­rich­tun­gen" erfüll­ten. Die Kläge­rin be­an­tragte dar­auf­hin im Sep­tem­ber 2006 und Fe­bruar 2008 die Ände­rung ih­rer Um­satz­steu­er­be­scheide 1972 bis 1992.

Das Fi­nanz­amt lehnte die Anträge der Kläge­rin, die be­standskräfti­gen Um­satz­steu­er­be­scheide 1972 bis 1992 ent­spre­chend den Be­schei­ni­gun­gen zu ändern und die Umsätze steu­er­frei zu be­las­sen, ab. Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt. Auf die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Der Ände­rung der be­standskräfti­gen Um­satz­steu­er­be­scheide für Um­satz­steuer 1972 bis 1976 stand ent­ge­gen, dass die Be­schei­ni­gun­gen erst im Ja­nuar 2008 bzw. Sep­tem­ber 2004 und da­mit nach Ab­lauf der nach der RAO zu be­stim­men­den Fest­set­zungs­frist für die Um­satz­steuer die­sen Streit­jah­ren er­teilt wor­den wa­ren.

Nach ständi­ger BFH-Recht­spre­chung rich­tet sich die Kor­rek­tur­be­fug­nis von Steu­er­be­schei­den zwar ab dem 1.1.1977 grundsätz­lich nach der AO. Die Verjährung be­stimmt sich da­ge­gen u.a. für die Fest­set­zung von Steu­ern wie für die Fest­stel­lung von Be­steue­rungs­grund­la­gen nach der RAO. Für eine Be­rich­ti­gung nach § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO gel­ten keine Be­son­der­hei­ten. Für die Um­satz­steuer be­trug die Verjährungs­frist so­mit nach § 144 RAO fünf Jahre. Sie be­gann nach § 144 RAO spätes­tens mit Ab­lauf des drit­ten Ka­len­der­jah­res, das auf die Ent­ste­hung der Steuer folgte und war für die Streit­jahre 1972 bis 1976 be­reits ab­ge­lau­fen.

Für die Streit­jahre un­ter Gel­tung der AO (1977) - 1977 bis ein­schließlich 1992 - war nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO (bis 31.12.1981: § 175 S. 1 Nr. 1 AO) ein Steu­er­be­scheid zu er­las­sen, auf­zu­he­ben oder zu ändern, so­weit ein Grund­la­gen­be­scheid (§ 171 Abs. 10 AO), dem Bin­dungs­wir­kung für die­sen Steu­er­be­scheid zu­kommt, er­las­sen, auf­ge­ho­ben oder geändert wird. Nach der Le­gal­de­fi­ni­tion in § 171 Abs. 10 AO sind Grund­la­gen­be­scheide die Be­scheide, die für die Fest­set­zung ei­ner Steuer als Fest­stel­lungs­be­scheid, als Steu­er­mess­be­scheid oder als an­de­rer Ver­wal­tungs­akt bin­dend sind.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG stand der Ände­rung der Um­satz­steu­er­be­scheide 1977 bis 1992 auf­grund der Be­schei­ni­gun­gen aus Sep­tem­ber 2004 und Ja­nuar 2008 nach § 175 Abs. 1 AO ent­ge­gen, dass die Fest­set­zungs­frist für die Um­satz­steuer für 1977 bis 1992 bei Er­lass der Grund­la­gen­be­scheide der res­sort­frem­den Behörde be­reits ab­ge­lau­fen war. Denn bei An­wen­dung von § 171 Abs. 10 AO ist da­nach zu dif­fe­ren­zie­ren, ob es sich bei dem die Ab­lauf­hem­mung be­wir­ken­den Grund­la­gen­be­scheid um einen Fest­stel­lungs­be­scheid - i.S.d. §§ 179 ff. AO einem Grund­la­gen­be­scheid ei­ner Fi­nanz­behörde - oder um einen an­de­ren Grund­la­gen­be­scheid ei­ner aus Sicht der AO res­sort­frem­den Behörde han­delt.

Die im An­wen­dungs­be­reich des § 171 Abs. 10 AO bei sog. res­sort­frem­den Grund­la­gen­be­schei­den be­ste­hende Re­ge­lungslücke ist da­durch zu schließen, dass der­ar­tige Grund­la­gen­be­scheide ebenso wie die in § 171 Abs. 3, 4 bis 6, 9 u. 13 AO ausdrück­lich ge­re­gel­ten Sach­ver­halte nur dann eine Ab­lauf­hem­mung begründen, wenn die Be­kannt­gabe die­ser Grund­la­gen­be­scheide noch vor dem Ab­lauf der Fest­set­zungs­frist für die Steuer, für die der Grund­la­gen­be­scheid bin­dend ist, er­folgt. Da­mit trägt der Se­nat den vom BVerwG (Urt. v. 11.10.2006, Az.: 10 C 4/06) und im Schrift­tum geäußer­ten Be­den­ken ge­gen eine zeit­lich un­be­grenzte Ab­lauf­hem­mung bei res­sort­frem­den Grund­la­gen­be­schei­den Rech­nung.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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