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BFH zum Zufluss von Pachtzahlungen In Form von Hotelgutscheinen

Urteil des BFH vom 21.8.2012 - IX R 55/10

Der Zu­fluss von (Pacht-)Ein­nah­men aus Ho­tel­gut­schei­nen kann von der Steu­er­behörde nicht be­reits bei der Aus­gabe an­ge­nom­men wer­den und den Ge­sell­schaf­tern ei­nes ge­schlos­se­nen Im­mo­bi­li­en­fonds an­tei­lig zu­ge­rech­net wer­den. Erst die Ver­wer­tung der Gut­scheine führt zum Zu­fluss beim Steu­er­pflich­ti­gen und zu Son­der­ein­nah­men der be­tref­fen­den Ge­sell­schaf­ter.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist ein ge­schlos­se­ner Im­mo­bi­li­en­fonds, der in den Streit­jah­ren 2004 bis 2006 ein Ho­tel­grundstück an die L-AG ver­pach­tete. Den Pacht­ver­trag hat­ten die Par­teien zu­vor da­hin­ge­hend mo­di­fi­ziert, dass die Pächte­rin in­folge der ge­senk­ten Pacht "ver­pflich­tet wurde, an die Ge­sell­schaf­ter ent­spre­chend de­ren Be­tei­li­gung am Zeich­nungs­ka­pi­tal jähr­lich Ho­tel­gut­scheine i.H.v. 2,75 % des Be­tei­li­gungs­ka­pi­tals ent­spre­chend no­mi­nell 698.000 € aus­zuhändi­gen". Da­nach konnte ein Ho­tel­gut­schein in al­len Ho­tels der L-AG zur Zah­lung von Lo­gis und Gas­tro­no­mie­umsätzen so­wie Park­gebühren ge­nutzt wer­den. Ne­ben­umsätze wie Te­le­fon, Well­ness, Golf etc. konn­ten da­mit nicht ab­ge­gol­ten wer­den. Eine Bar­aus­zah­lung oder die Aus­zah­lung von Rest­beträgen zum Um­satz­be­trag war aus­ge­schlos­sen. Der Ho­tel­gut­schein war "frei über­trag­bar" und ab Aus­gabe drei Jahre gültig.

Den Ver­pflich­tun­gen zu Pacht­zah­lung und Aus­gabe der Ho­tel­gut­scheine kam die Pächte­rin in den Streit­jah­ren ver­trags­gemäß nach. Die Ho­tel­gut­scheine wa­ren durch­num­me­riert und lis­tenmäßig er­fasst; sie konn­ten über ein Mel­de­sys­tem in­ner­halb der zur L-AG gehören­den Ho­tels bei Einlösung den Ge­sell­schaf­tern der Kläge­rin in­di­vi­du­ell zu­ge­ord­net wer­den. Im Rah­men ih­rer Erklärun­gen zur ge­son­der­ten und ein­heit­li­chen Fest­stel­lung der Be­steue­rungs­grund­la­gen für die Streit­jahre erhöhte die Kläge­rin die Pacht­ein­nah­men bei den Einkünf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung um die Werte der tatsäch­lich im je­wei­li­gen Jahr ein­gelösten Ho­tel­gut­scheine und rech­nete sie den be­tref­fen­den Ge­sell­schaf­tern als Son­der­ein­nah­men zu. Wur­den die Gut­scheine an Dritte un­ter Wert ver­kauft, so kam ggf. der vom je­wei­li­gen Ge­sell­schaf­ter mit­ge­teilte ge­rin­gere Ver­kaufs­preis zum An­satz.

Das Fi­nanz­amt setzte für die Streit­jahre hin­ge­gen die No­mi­nal­werte der in die­sem Jahr aus­ge­ge­be­nen Gut­scheine an und erhöhte die Einkünfte der Kläge­rin aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung. Die -un­abhängig von der tatsäch­li­chen Ver­wer­tung fik­tiv an­ge­setz­ten - Ein­nah­men aus den Ho­tel­gut­schei­nen ver­teilte die Steu­er­behörde nach der je­wei­li­gen Be­tei­li­gungs­quote auf alle Ge­sell­schaf­ter.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Auf die Re­vi­sion der Kläge­rin hob der BFH das Ur­teil auf und gab der Klage statt.

Die Gründe:
Das FG hatte zu Un­recht den Zu­fluss der (Pacht-)Ein­nah­men aus den Ho­tel­gut­schei­nen be­reits bei de­ren Aus­gabe an­ge­nom­men und al­len Ge­sell­schaf­tern an­tei­lig zu­ge­rech­net. Viel­mehr führte erst die Ver­wer­tung der Gut­scheine zum Zu­fluss bei der Kläge­rin und zu Son­der­ein­nah­men der be­tref­fen­den Ge­sell­schaf­ter.

Der BFH un­ter­schei­det zwi­schen Ein­nah­men in Geld und sol­chen in Gel­des­wert an­hand des Rechts­grunds des Zu­flus­ses. Kann der Steu­er­pflich­tige letzt­lich (nur) eine Sach­leis­tung be­an­spru­chen, han­delt es sich um eine Ein­nahme in Gel­des­wert. Kann er da­ge­gen - zu­min­dest wahl­weise - (auch) die Aus­zah­lung in Geld ver­lan­gen, so liegt eine Ein­nahme in Geld vor. Bei Gut­schei­nen, die den Steu­er­pflich­ti­gen le­dig­lich zum Be­zug ei­ner von ihm selbst aus­zuwählen­den Sach- oder Dienst­leis­tung be­rech­ti­gen und die bei einem Drit­ten ein­zulösen oder auf den Kauf­preis an­zu­rech­nen sind, liegt ein Sach­be­zug vor.

Während Geld­beträge dem Empfänger re­gelmäßig schon da­durch zu­fließen, dass sie ihm bar aus­ge­zahlt oder sei­nem Bank­konto gut­ge­schrie­ben wer­den, führt das bloße In­ne­ha­ben   an­de­rer An­sprüche oder Rechte auf geld­werte Vor­teile nach ständi­ger BFH-Recht­spre­chung noch nicht zum Zu­fluss von Ein­nah­men. Die­ser liegt grundsätz­lich erst in der Erfüllung   ei­nes sol­chen An­spruchs, also wenn das wirt­schaft­li­che Ei­gen­tum an einem ver­spro­che­nen Ge­gen­stand ver­schafft oder die ge­schul­dete Leis­tung tatsäch­lich er­bracht wird. Das FG hat im Ein­zel­fall auf­grund ei­ner Tat­sa­chenwürdi­gung zu ent­schei­den, ob die ver­spro­chene Leis­tung auf das Ver­schaf­fen der Nut­zung selbst oder le­dig­lich der Nut­zungsmöglich­keit ge­rich­tet ist.

Das vor­lie­gende Ur­teil des FG ent­sprach die­sen Grundsätzen nicht. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG stell­ten die aus­ge­ge­be­nen Ho­tel­gut­scheine keine bar­geld­lo­sen, scheckähn­li­chen (Pacht-)Zah­lungs­mit­tel dar. Sie genügten schon nicht den for­ma­len An­for­de­run­gen des ScheckG und wa­ren ins­be­son­dere nicht auf die Zah­lung ei­ner be­stimm­ten Geld­summe, son­dern le­dig­lich auf einen Preis­nach­lass bei In­an­spruch­nahme be­stimm­ter Ho­tel­dienst­leis­tun­gen der Pächte­rin ge­rich­tet. Es er­gab sich aus den Leis­tungs­be­zie­hun­gen auch kein sog. "Drei-Per­so­nen-Verhält­nis", aus dem - durch die Aus­gabe der Gut­scheine - ein An­spruch ge­gen einen Drit­ten und da­mit mögli­cher­weise ein früherer Zu­fluss­zeit­punkt hätte fol­gen können.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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