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BFH zum Wahlrecht auf rückwirkende Anwendung des ErbStG 2009

Beschluss des BFH vom 21.11.2012 - II B 78/12

Aus der von vorn­her­ein be­schränk­ten zeit­li­chen Gel­tung des Art. 3 ErbStRG und der Ge­set­zes­begründung er­gibt sich klar, dass die Ausübung des An­trags­rechts nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG nur für den Zeit­raum von sechs Mo­na­ten vom In­kraft­tre­ten des ErbStRG bis zum Außer­kraft­tre­ten des Art. 3 ErbStRG ermöglicht wer­den sollte. In­fol­ge­des­sen konnte das Wahl­recht nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG auf rück­wir­kende An­wen­dung des ErbStG 2009 auf Er­werbe von To­des we­gen, für die die Steuer nach dem 31.12.2006 und vor dem 1.1.2009 ent­stan­den ist, bis zur Un­an­fecht­bar­keit der Steu­er­fest­set­zung, längs­tens bis ein­schließlich 30.6.2009 ausgeübt wer­den.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger ist Al­lein­erbe sei­nes im De­zem­ber 2007 ver­stor­be­nen Va­ters. Auf­grund der im Ok­to­ber 2008 ab­ge­ge­be­nen Erb­schaft­steu­er­erklärung setzte das Fi­nanz­amt die Erb­schaft­steuer mit Be­scheid vom 10.3.2009 auf 160.151 € fest. Der Be­scheid er­ging hin­sicht­lich der Steu­er­be­ra­tungs- und Erb­sch­ein­kos­ten nach § 165 Abs. 1 AO teil­weise vorläufig.

Im Rah­men des Kla­ge­ver­fah­rens be­an­tragte der Kläger mit Schrift­satz vom 31.3.2010 nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG vom 24.12.2008 die An­wen­dung der geänder­ten Vor­schrif­ten des ErbStG in der ab 1.1.2009 gel­ten­den Fas­sung (ErbStG 2009). Die­sem An­trag ent­sprach die Fi­nanz­behörde al­ler­dings we­gen der verspäte­ten An­trag­stel­lung nicht.

Das FG wies die Klage hin­sicht­lich des nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG ge­stell­ten An­trags ab. Auch die Nicht­zu­las­sungs­be­schwerde des Klägers blieb vor dem BFH er­folg­los.

Die Gründe:
Die Re­vi­sion war nicht we­gen grundsätz­li­cher Be­deu­tung der Rechts­sa­che zu­zu­las­sen. Das in Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG begründete Wahl­recht konnte nur bis ein­schließlich 30.6.2009 ausgeübt wer­den. Dies er­gab sich aus dem In­halt und dem Zweck der Re­ge­lung so­wie der Ge­set­zes­begründung.

Nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG kann ein Er­wer­ber bis zur Un­an­fecht­bar­keit der Steu­er­fest­set­zung be­an­tra­gen, dass die durch die­ses Ge­setz geänder­ten Vor­schrif­ten des ErbStG 2009, mit Aus­nahme des § 16 ErbStG 2009, und des Be­wer­tungs­ge­set­zes auf Er­werbe von To­des we­gen an­zu­wen­den sind, für die die Steuer nach dem 31.12.2006 und vor dem 1.1.2009 ent­stan­den ist. Wurde die Steuer, die auf einen Er­werb von To­des we­gen nach dem 31.12.2006 und vor dem 1.1.2009 ent­stan­den ist, vor dem 1.1.2009 fest­ge­setzt, kann der An­trag in­ner­halb von sechs Mo­na­ten nach In­kraft­tre­ten des Ge­set­zes ge­stellt wer­den; in die­sem Fall kann die Steu­er­fest­set­zung ent­spre­chend geändert wer­den.

Zwar ist für das in Art. 3 Abs. 2 ErbStRG ein­geräumte An­trags­recht, das Steu­er­fest­set­zun­gen "vor" dem 1.1.2009 be­trifft, die An­trags­frist von sechs Mo­na­ten nach In­kraft­tre­ten des ErbStRG ausdrück­lich in der Vor­schrift auf­ge­nom­men, während für das An­trags­recht nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG eine ent­spre­chende Be­stim­mung fehlt. Den­noch er­gibt sich aus der von vorn­her­ein be­schränk­ten zeit­li­chen Gel­tung des Art. 3 ErbStRG und der Ge­set­zes­begründung klar, dass auch die Ausübung des An­trags­rechts nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG nur für den Zeit­raum von sechs Mo­na­ten vom In­kraft­tre­ten des ErbStRG bis zum Außer­kraft­tre­ten des Art. 3 ErbStRG ermöglicht wer­den sollte.

Aus der Begründung zum Ent­wurf des ErbStRG ist zu ent­neh­men, dass das Wahl­recht gem. Art. 3 ErbStRG auf rück­wir­kende An­wen­dung des geänder­ten Erb­schaft­steuer- und Be­wer­tungs­rechts ein­gefügt wurde, um eine in Ein­zelfällen mögli­cher­weise ein­tre­tende ver­fas­sungs­recht­lich un­zulässige Rück­wir­kung aus­zu­schließen. Auch in der Li­te­ra­tur wird weit­aus über­wie­gend die Auf­fas­sung ver­tre­ten, dass das ein­schlägige An­trags­recht nur bis ein­schließlich 30.6.2009 ausgeübt wer­den kann. Außer­dem hat die Fi­nanz­ver­wal­tung be­reits in gleich lau­ten­den Er­las­sen vom 23.2.2009 dar­auf hin­ge­wie­sen, dass bei ei­ner Steu­er­fest­set­zung nach dem 31.12.2008 der An­trag nach Art. 3 Abs. 1 S. 1 ErbStRG bis zur Un­an­fecht­bar­keit der Steu­er­fest­set­zung, längs­tens bis zum 30.6.2009 ge­stellt wer­den kann. Die An­trag­stel­lung war hier schon vor Ab­gabe der Erklärung oder mit der Ab­gabe der Erklärung möglich.

Link­hin­weis:
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