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BFH zum Schachtelprivileg für Ausschüttungen einer französischen SICAV

Urteil des BFH 6.6.2012 - I R 52/11

Die Gewährung des abkommensrechtlichen Schachtelprivilegs für Ausschüttungen einer französischen Investmentgesellschaft in der Rechtsform einer société d´investissement à capital variable (SICAV) an eine deutsche Kapitalgesellschaft ist zwar nicht deswegen ausgeschlossen, weil die SICAV von der französischen Körperschaftsteuer persönlich befreit ist. Sie setzt jedoch voraus, dass es sich bei der SICAV nach deutschem Recht um eine Kapitalgesellschaft handelt, die in Frankreich nach Maßgabe von Art. 2 Abs. 1 Nr. 4a DBA-Frankreich 1959/1989 aufgrund ansässigkeitsbegründender Merkmale prinzipiell steuerpflichtig ist.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine GmbH, die in den Streit­jah­ren 1991 und 1992 an einer fran­zö­si­schen Invest­ment­ge­sell­schaft in der Rechts­form einer société d´inves­tis­se­ment à capi­tal varia­ble (SICAV) mit mehr als 10 % betei­ligt war und von die­ser (Brutto-)Aus­schüt­tun­gen ver­ein­nahmt hatte. Das für diese Aus­schüt­tun­gen von der Klä­ge­rin bean­spruchte sog. Schach­tel­pri­vi­leg nach Art. 20 Abs. 1b aa S. 1 DBA-Fran­k­reich 1959/1989 wurde vom Finanz­amt ver­sagt.

Statt­des­sen rech­nete das Amt die - nicht ver­gü­tete - fran­zö­si­sche Abzug­steuer auf die fest­ge­setzte Kör­per­schaft­steuer an. Zudem berück­sich­tigte es für 1991 eine Absch­rei­bung auf die Betei­li­gung an der SICAV und für 1992 einen Ver­äu­ße­rungs­ver­lust. Bei der Ermitt­lung des Ein­heits­werts des Betriebs­ver­mö­gens auf den 1.1.1992 wurde über­dies der Ansatz für Wert­pa­piere in der Ver­mö­gens­auf­stel­lung der Klä­ge­rin um den Wert der Betei­li­gung an der SICAV erhöht.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Ob sich an dem deut­schen Besteue­rungs­recht für die Beträge, wel­che die SICAV im Streit­jahr an die Klä­ge­rin aus­ge­schüt­tet hat, auf­grund des DBA-Fran­k­reich 1959/1989 etwas ändert, ließ sich nach den bis­he­ri­gen tatrich­ter­li­chen Fest­stel­lun­gen nicht zwei­fels­f­rei beant­wor­ten.

Die Vor­in­stanz war bei ihrer Ent­schei­dung davon aus­ge­gan­gen, bei der SICAV han­dele es sich um eine in Fran­k­reich zwar steu­er­be­f­reite, dort jedoch "abstrakt" (unbe­schränkt) steu­erpf­lich­tige und dort i.S.v. Art. 2 Abs. 1 Nr. 4a DBA-Fran­k­reich 1959/1989 ansäs­sige und abkom­mens­be­rech­tigte Kapi­tal­ge­sell­schaft. In Ein­klang mit den vor­ge­nann­ten Abkom­mens­re­ge­lun­gen sei der Klä­ge­rin das sog. Schach­tel­pri­vi­leg des Art. 20 Abs. 1a S. 1 u. b aa S. 1 DBA-Fran­k­reich 1959/1989 des­we­gen zu gewäh­ren.

Das FG ging somit davon aus, dass - ers­tens - für die Frage der Qua­li­fi­zie­rung der aus­län­di­schen Per­son als Kapi­tal­ge­sell­schaft und damit die Inan­spruch­nahme des sog. Schach­tel­pri­vi­legs nicht die fran­zö­si­sche, son­dern die Steu­er­rechts­lage in Deut­sch­land als dem sog. Anwen­der­staat aus­schlag­ge­bend ist, und dass - zwei­tens - für die ansäs­sig­keits­be­grün­dende (unbe­schränkte) Steu­erpf­licht die vir­tu­elle, nicht aber die tat­säch­li­che Steu­erpf­licht im Ansäs­sig­keits­staat genügt und etwaige Steu­er­be­f­rei­un­gen daran nichts ändern. Bei­dem war bei­zupf­lich­ten:

Ob die betref­fende Per­son als eine Kapi­tal­ge­sell­schaft anzu­se­hen ist, bestimmt sich in der Tat nach der Qua­li­fi­ka­tion des jewei­li­gen Anwen­der­staats im sog. Typen­ver­g­leich, hier also nach Maß­g­abe des deut­schen Rechts. Und die Steu­erpf­licht einer sol­chen Kapi­tal­ge­sell­schaft bestimmt sich allein danach, ob sie im Rah­men des Steu­er­rechts des ande­ren Ver­trags­staats, hier also Fran­k­reichs, als eigen­stän­di­ges Steu­er­sub­jekt ver­stan­den wird.

Das Finanz­amt war aller­dings der Auf­fas­sung, die Gesell­schafts­form der SICAV werde nach fran­zö­si­scher Rege­lungs­lage steu­er­lich nicht als eigen­stän­di­ges Rechts­sub­jekt, viel­mehr - jeden­falls bezo­gen auf deren fran­zö­si­sche Gesell­schaf­ter - als tran­s­pa­rent ange­se­hen, wor­aus wie­derum folge, dass nicht die Ansäs­sig­keit der SICAV die erfor­der­li­che (unbe­schränkte) Steu­erpf­licht begründe, son­dern die Ansäs­sig­keit ihrer Gesell­schaf­ter. Unter­s­tellt, diese Ein­schät­zung des fran­zö­si­schen Rechts träfe zu und es käme danach auch keine auf Ansäs­sig­keits­merk­ma­len basie­rende intran­s­pa­rente Besteue­rung der SICAV in Betracht, wäre der Steu­er­be­hörde auf­grund der in Art. 9 Abs. 1 ebenso wie Art. 20 Abs. 1b aa S. 1 i.V.m. Art. 2 Abs. 1 Nr. 4a DBA-Fran­k­reich 1959/1989 ent­hal­te­nen Ver­knüp­fung mit der Steu­erpf­licht nach der natio­na­len Rege­lungs­lage im Ansäs­sig­keits­staat bei­zupf­lich­ten und könnte sich danach ent­schei­den, ob die Klage Erfolg hat oder nicht.

Das FG hatte zu der steu­er­li­chen Eigen­stän­dig­keit der SICAV in Fran­k­reich indes­sen nichts wei­ter fest­ge­s­tellt. Es war ins­be­son­dere nicht auf die Gege­n­er­wä­gun­gen zur steu­er­li­chen (Teil-)Tran­s­pa­renz einer SICAV in Fran­k­reich ein­ge­gan­gen. Es hatte infol­ge­des­sen auch Fest­stel­lun­gen dazu unter­las­sen, ob die SICAV nach die­sen (etwai­gen) Besteue­rungs­maß­g­a­ben aus deut­scher Sicht als Kapi­tal­ge­sell­schaft zu qua­li­fi­zie­ren ist. Die Ermitt­lung einer aus­län­di­schen Rechts­lage gehört aber ebenso wie die Ermitt­lung der für den anzu­s­tel­len­den Rechts­form­ty­pen­ver­g­leich not­wen­di­gen gesell­schaft­li­chen Merk­male zu den vom FG zu klä­ren­den tat­säch­li­chen Rechts­grund­la­gen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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