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BFH: Keine Veranlagung nach bestandskräftiger Ablehnung eines Antrags auf Veranlagung zur Einkommensteuer

Urteil des BFH vom 9.2.2012 - VI R 34/11

Ist bei Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit über einen An­trag auf Ver­an­la­gung zur Ein­kom­men­steuer be­standskräftig ab­schlägig ent­schie­den, kommt eine Ver­an­la­gung we­der nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des JStG 2007 noch gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.d.F. des JStG 2008 in Be­tracht. Kommt eine Ver­an­la­gung des Steu­er­pflich­ti­gen we­der nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des JStG 2007 noch gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.d.F. des JStG 2008 in Be­tracht, können auch Grund­la­gen­be­scheide nicht über die Ände­rungs­norm des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO zu ei­ner sol­chen führen.

Der Sach­ver­halt:
Die Be­tei­lig­ten strei­ten darüber, ob für das Jahr 2001 eine Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung durch­zuführen ist. Der Kläger reichte seine Ein­kom­men­steu­er­erklärung für das Streit­jahr 2001 am 3.3.2004 beim Fi­nanz­amt ein. Hierzu war er un­ter An­dro­hung ei­nes Zwangs­gel­des auf­ge­for­dert wor­den. Ne­ben po­si­ti­ven Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit erklärte der Kläger einen Ver­lust aus Ge­wer­be­be­trieb aus der Be­tei­li­gung an der T-GmbH aty­pi­sch still i.H.v. rd. 63.000 DM. Mit Be­scheid vom 27.4.2004 (ne­ga­ti­ver Fest­stel­lungs­be­scheid 2001) lehnte das Fi­nanz­amt die ein­heit­li­che und ge­son­derte Fest­stel­lung von Einkünf­ten für die T-GmbH aty­pi­sch still ab.

Fer­ner lehnte es mit Be­scheid vom 12.8.2004 die Durchführung ei­ner Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung für 2001 ab, da die Vor­aus­set­zun­gen für die Durchführung ei­ner Ver­an­la­gung von Amts we­gen nicht ge­ge­ben seien und der An­trag auf Ver­an­la­gung nicht frist­ge­recht ge­stellt wor­den sei. Hier­ge­gen legte der Kläger Ein­spruch ein und ver­wies auf das noch of­fene Ver­fah­ren hin­sicht­lich des ne­ga­ti­ven Fest­stel­lungs­be­scheids in Sa­chen T-GmbH aty­pi­sch still. Im Ok­to­ber 2005 wurde der Ein­spruch als un­begründet zurück­ge­wie­sen. Eine Klage wurde hier­ge­gen nicht er­ho­ben.

Am 21.12.2005 er­ging für die T-GmbH aty­pi­sch still ein Be­scheid über die ge­son­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Be­steue­rungs­grund­la­gen für 2001 (Fest­stel­lungs­be­scheid 2001) un­ter dem Vor­be­halt der Nachprüfung, in dem ein lau­fen­der Ver­lust aus Ge­wer­be­be­trieb für den Kläger i.H.v. rd. 47.000 DM fest­ge­stellt wurde. Gleich­zei­tig wurde fest­ge­stellt, dass es sich um eine Ge­sell­schaft i.S.d. § 2b EStG handle. Mit Ände­rungs­be­scheid vom 22.5.2006 wurde der Vor­be­halt der Nachprüfung des Fest­stel­lungs­be­scheids 2001 auf­ge­ho­ben.

Die Fest­stel­lung des An­teils des Klägers blieb un­verändert. Die Ge­sell­schaft wurde nicht länger als Ge­sell­schaft i.S.d. § 2b EStG be­han­delt. In der Fol­ge­zeit be­an­tragte der Kläger wie­der­holt die Durchführung ei­ner Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung für 2001 und die Berück­sich­ti­gung des ge­son­dert fest­ge­stell­ten Ver­lus­tes aus Ge­wer­be­be­trieb. Da­bei wurde le­dig­lich der An­trag des Klägers vom 6.11.2006 förm­lich mit Rechts­be­helfs­be­leh­rung be­schie­den. Er wurde mit Schrei­ben vom 12.1.2007 ab­ge­lehnt.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Re­vi­sion des Fi­nanz­amts hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Das FG hat zu Un­recht ent­schie­den, dass der Kläger zur Ein­kom­men­steuer zu ver­an­la­gen ist.

Der Steu­er­pflich­tige kann die Ver­an­la­gung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG nur be­an­tra­gen, wenn er nicht be­reits nach Abs. 2 Nr. 1 bis 7 der Vor­schrift von Amts we­gen zu ver­an­la­gen ist. Nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des JStG 2007 ist die Amts­ver­an­la­gung nur durch­zuführen, wenn, was hier nicht der Fall ist, die po­si­tive Summe der ein­kom­men­steu­er­pflich­ti­gen Einkünfte, die nicht dem Steu­er­ab­zug vom Ar­beits­lohn zu un­ter­wer­fen wa­ren, ver­min­dert um die dar­auf ent­fal­len­den Beträge nach § 13 Abs. 3 und § 24a EStG, mehr als 410 € beträgt. Eine Ver­an­la­gung kommt auch nicht gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.d.F. des JStG 2008 in Be­tracht.

Zwar hat da­nach der Steu­er­pflich­tige in den Fällen, in de­nen die Vor­aus­set­zun­gen der Pflicht­ver­an­la­gung nicht vor­lie­gen, einen An­spruch auf Ver­an­la­gung ohne Be­ach­tung ei­ner An­trags­frist. Die Neu­re­ge­lung ist je­doch erst­mals für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2005 an­zu­wen­den und in Fällen, in de­nen am 28.12.2007 über einen An­trag auf Ver­an­la­gung zur Ein­kom­men­steuer noch nicht be­standskräftig ent­schie­den ist. Im Streit­fall hatte das Fi­nanz­amt in­des­sen über den An­trag vom 3.3.2004 vor dem ge­nann­ten Stich­tag be­standskräftig ent­schie­den. Der er­neu­ten An­trag­stel­lung u.a. vom 6.11.2006 kommt des­halb keine Be­deu­tung zu. Sie kann we­der den Man­gel, dass am 28.12.2007 ein be­standskräfti­ger Be­scheid vor­lag, hei­len noch hat der Kläger da­mit ein ei­genständi­ges An­trags­recht für das Streit­jahr 2001 ausgeübt. Denn ein sol­ches ist ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG durch die Rechtsände­rung im JStG 2007 (Wech­sel von Pflicht- zur An­trags­ver­an­la­gung) nicht ent­stan­den.

Das FG berück­sich­tigt bei sei­ner Aus­le­gung des § 52 Abs. 55j S. 4 EStG i.d.F. des StVer­einfG 2011 nicht, dass der Ge­setz­ge­ber dem Kläger mit der Neu­fas­sung des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG kei­nen zu­vor be­ste­hen­den An­spruch auf Ver­an­la­gung für das Jahr 2001 ent­zo­gen hat. Die­sen An­spruch hat der Kläger viel­mehr ver­lo­ren, weil der feh­ler­hafte Ab­leh­nungs­be­scheid vom 12.8.2004 nicht be­klagt, son­dern be­standskräftig ge­wor­den ist. We­der dem Wort­laut der An­wen­dungs­re­ge­lung noch dem Wil­len des Ge­setz­ge­bers ist je­doch zu ent­neh­men, dass der Ge­setz­ge­ber in die­sen "ab­ge­schlos­se­nen" Fällen den Steu­er­pflich­ti­gen mit § 52 Abs. 55j S. 4 EStG i.d.F. des StVer­einfG 2011 ein noch­ma­li­ges An­trags­recht auf Ver­an­la­gung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG eröff­nen wollte. Es ist viel­mehr da­von aus­zu­ge­hen, dass der Ge­setz­ge­ber mit der ge­nann­ten Über­lei­tungs­vor­schrift le­dig­lich alle noch of­fe­nen Fälle ei­ner um­fas­sen­den Er­le­di­gung zuführen wollte.

Schließlich ist eine Ver­an­la­gung auch nicht nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO durch­zuführen. Zwar ist da­nach ein Steu­er­be­scheid zu er­las­sen, so­weit ein Grund­la­gen­be­scheid, dem Bin­dungs­wir­kung für die­sen Steu­er­be­scheid zu­kommt, er­las­sen, auf­ge­ho­ben oder geändert wird. Nach der Recht­spre­chung des BFH soll aber der Er­lass ei­nes Fest­stel­lungs­be­scheids gem. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO nicht zu ei­ner Ver­an­la­gung von Amts we­gen führen und die Bin­dungs­wir­kung ei­nes Grund­la­gen­be­scheids keine Aus­wei­tung der in § 46 Abs. 2 Nrn. 1 bis 8 EStG spe­zi­al­ge­setz­lich ge­re­gel­ten Ver­an­la­gungs­tat­bestände des EStG zur Folge ha­ben.

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