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BFH: Keine Veranlagung nach bestandskräftiger Ablehnung eines Antrags auf Veranlagung zur Einkommensteuer

Urteil des BFH vom 9.2.2012 - VI R 34/11

Ist bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit über einen Antrag auf Veranlagung zur Einkommensteuer bestandskräftig abschlägig entschieden, kommt eine Veranlagung weder nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des JStG 2007 noch gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.d.F. des JStG 2008 in Betracht. Kommt eine Veranlagung des Steuerpflichtigen weder nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des JStG 2007 noch gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.d.F. des JStG 2008 in Betracht, können auch Grundlagenbescheide nicht über die Änderungsnorm des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO zu einer solchen führen.

Der Sach­ver­halt:
Die Betei­lig­ten strei­ten dar­über, ob für das Jahr 2001 eine Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung durch­zu­füh­ren ist. Der Klä­ger reichte seine Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2001 am 3.3.2004 beim Finanz­amt ein. Hierzu war er unter Andro­hung eines Zwangs­gel­des auf­ge­for­dert wor­den. Neben posi­ti­ven Ein­künf­ten aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit erklärte der Klä­ger einen Ver­lust aus Gewer­be­be­trieb aus der Betei­li­gung an der T-GmbH aty­pisch still i.H.v. rd. 63.000 DM. Mit Bescheid vom 27.4.2004 (nega­ti­ver Fest­stel­lungs­be­scheid 2001) lehnte das Finanz­amt die ein­heit­li­che und geson­derte Fest­stel­lung von Ein­künf­ten für die T-GmbH aty­pisch still ab.

Fer­ner lehnte es mit Bescheid vom 12.8.2004 die Durch­füh­rung einer Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung für 2001 ab, da die Vor­aus­set­zun­gen für die Durch­füh­rung einer Ver­an­la­gung von Amts wegen nicht gege­ben seien und der Antrag auf Ver­an­la­gung nicht frist­ge­recht ges­tellt wor­den sei. Hier­ge­gen legte der Klä­ger Ein­spruch ein und ver­wies auf das noch offene Ver­fah­ren hin­sicht­lich des nega­ti­ven Fest­stel­lungs­be­scheids in Sachen T-GmbH aty­pisch still. Im Oktober 2005 wurde der Ein­spruch als unbe­grün­det zurück­ge­wie­sen. Eine Klage wurde hier­ge­gen nicht erho­ben.

Am 21.12.2005 erging für die T-GmbH aty­pisch still ein Bescheid über die geson­derte und ein­heit­li­che Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen für 2001 (Fest­stel­lungs­be­scheid 2001) unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung, in dem ein lau­fen­der Ver­lust aus Gewer­be­be­trieb für den Klä­ger i.H.v. rd. 47.000 DM fest­ge­s­tellt wurde. Gleich­zei­tig wurde fest­ge­s­tellt, dass es sich um eine Gesell­schaft i.S.d. § 2b EStG handle. Mit Ände­rungs­be­scheid vom 22.5.2006 wurde der Vor­be­halt der Nach­prü­fung des Fest­stel­lungs­be­scheids 2001 auf­ge­ho­ben.

Die Fest­stel­lung des Anteils des Klä­gers blieb unve­r­än­dert. Die Gesell­schaft wurde nicht län­ger als Gesell­schaft i.S.d. § 2b EStG behan­delt. In der Fol­ge­zeit bean­tragte der Klä­ger wie­der­holt die Durch­füh­rung einer Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung für 2001 und die Berück­sich­ti­gung des geson­dert fest­ge­s­tell­ten Ver­lus­tes aus Gewer­be­be­trieb. Dabei wurde ledig­lich der Antrag des Klä­gers vom 6.11.2006 förm­lich mit Rechts­be­helfs­be­leh­rung beschie­den. Er wurde mit Sch­rei­ben vom 12.1.2007 abge­lehnt.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Das FG hat zu Unrecht ent­schie­den, dass der Klä­ger zur Ein­kom­men­steuer zu ver­an­la­gen ist.

Der Steu­erpf­lich­tige kann die Ver­an­la­gung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG nur bean­tra­gen, wenn er nicht bereits nach Abs. 2 Nr. 1 bis 7 der Vor­schrift von Amts wegen zu ver­an­la­gen ist. Nach § 46 Abs. 2 Nr. 1 EStG i.d.F. des JStG 2007 ist die Amts­ver­an­la­gung nur durch­zu­füh­ren, wenn, was hier nicht der Fall ist, die posi­tive Summe der ein­kom­men­steu­erpf­lich­ti­gen Ein­künfte, die nicht dem Steu­er­ab­zug vom Arbeits­lohn zu unter­wer­fen waren, ver­min­dert um die dar­auf ent­fal­len­den Beträge nach § 13 Abs. 3 und § 24a EStG, mehr als 410 € beträgt. Eine Ver­an­la­gung kommt auch nicht gem. § 46 Abs. 2 Nr. 8 i.d.F. des JStG 2008 in Betracht.

Zwar hat danach der Steu­erpf­lich­tige in den Fäl­len, in denen die Vor­aus­set­zun­gen der Pflicht­ver­an­la­gung nicht vor­lie­gen, einen Anspruch auf Ver­an­la­gung ohne Beach­tung einer Antrags­frist. Die Neu­re­ge­lung ist jedoch erst­mals für den Ver­an­la­gungs­zei­traum 2005 anzu­wen­den und in Fäl­len, in denen am 28.12.2007 über einen Antrag auf Ver­an­la­gung zur Ein­kom­men­steuer noch nicht bestands­kräf­tig ent­schie­den ist. Im Streit­fall hatte das Finanz­amt indes­sen über den Antrag vom 3.3.2004 vor dem genann­ten Stich­tag bestands­kräf­tig ent­schie­den. Der erneu­ten Antrag­stel­lung u.a. vom 6.11.2006 kommt des­halb keine Bedeu­tung zu. Sie kann weder den Man­gel, dass am 28.12.2007 ein bestands­kräf­ti­ger Bescheid vor­lag, hei­len noch hat der Klä­ger damit ein eigen­stän­di­ges Antrags­recht für das Streit­jahr 2001 aus­ge­übt. Denn ein sol­ches ist ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG durch die Rechts­än­de­rung im JStG 2007 (Wech­sel von Pflicht- zur Antrags­ver­an­la­gung) nicht ent­stan­den.

Das FG berück­sich­tigt bei sei­ner Aus­le­gung des § 52 Abs. 55j S. 4 EStG i.d.F. des StVe­r­einfG 2011 nicht, dass der Gesetz­ge­ber dem Klä­ger mit der Neu­fas­sung des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG kei­nen zuvor beste­hen­den Anspruch auf Ver­an­la­gung für das Jahr 2001 entzo­gen hat. Die­sen Anspruch hat der Klä­ger viel­mehr ver­lo­ren, weil der feh­ler­hafte Ableh­nungs­be­scheid vom 12.8.2004 nicht beklagt, son­dern bestands­kräf­tig gewor­den ist. Weder dem Wort­laut der Anwen­dungs­re­ge­lung noch dem Wil­len des Gesetz­ge­bers ist jedoch zu ent­neh­men, dass der Gesetz­ge­ber in die­sen "abge­sch­los­se­nen" Fäl­len den Steu­erpf­lich­ti­gen mit § 52 Abs. 55j S. 4 EStG i.d.F. des StVe­r­einfG 2011 ein noch­ma­li­ges Antrags­recht auf Ver­an­la­gung nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG eröff­nen wollte. Es ist viel­mehr davon aus­zu­ge­hen, dass der Gesetz­ge­ber mit der genann­ten Über­lei­tungs­vor­schrift ledig­lich alle noch offe­nen Fälle einer umfas­sen­den Erle­di­gung zufüh­ren wollte.

Sch­ließ­lich ist eine Ver­an­la­gung auch nicht nach § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO durch­zu­füh­ren. Zwar ist danach ein Steu­er­be­scheid zu erlas­sen, soweit ein Grund­la­gen­be­scheid, dem Bin­dungs­wir­kung für die­sen Steu­er­be­scheid zukommt, erlas­sen, auf­ge­ho­ben oder geän­dert wird. Nach der Recht­sp­re­chung des BFH soll aber der Erlass eines Fest­stel­lungs­be­scheids gem. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 AO nicht zu einer Ver­an­la­gung von Amts wegen füh­ren und die Bin­dungs­wir­kung eines Grund­la­gen­be­scheids keine Aus­wei­tung der in § 46 Abs. 2 Nrn. 1 bis 8 EStG spe­zial­ge­setz­lich gere­gel­ten Ver­an­la­gung­s­tat­be­stände des EStG zur Folge haben.

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