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BFH: Bergwerkseigentümer als wirtschaftlicher Eigentümer der Bodenschätze

Urteil des BFH vom 25.7.2012 - I R 101/10

Wird einem Ab­bau­un­ter­neh­men Berg­werks­ei­gen­tum un­be­fris­tet und frei von Förder­ab­ga­ben über­tra­gen, so ver­mit­telt die­ses Ei­gen­tum re­gelmäßig dann das wirt­schaft­li­che Ei­gen­tum an den be­trof­fe­nen berg­freien Bo­den­schätzen, wenn das Un­ter­neh­men be­ab­sich­tigt, die Vor­kom­men vollständig zu he­ben. Der Er­werb der Bo­den­schätze und da­mit die An­schaf­fung un­be­weg­li­cher Wirt­schaftsgüter be­rech­tigt wie­derum zu Son­der­ab­schrei­bun­gen nach Maßgabe von § 3 i.V.m. § 4 FöGbG 1991.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin ist eine GmbH, de­ren Zweck es ist, Kiese, Sande, Schot­ter und Splitt zu ge­win­nen, auf­zu­be­rei­ten und zu ver­trei­ben. Sie hatte im Mai 1992 von der Treu­hand­an­stalt das Berg­werks­ei­gen­tum für ins­ge­samt 13 Berg­werks­fel­der er­wor­ben. Ge­gen­stand der Rechte wa­ren Ge­steine (im Fol­gen­den auch Bo­den­schätze) zur Her­stel­lung von Schot­ter und Split so­wie Kiese und Kies­sande zur Her­stel­lung von Be­ton­zu­schlag­stof­fen. Der Kauf­preis be­lief sich auf 38,22 Mio. DM.

Im Jah­res­ab­schluss für 1992 berück­sich­tigte die Kläge­rin Son­der­ab­schrei­bun­gen auf das Berg­werks­ei­gen­tum nach § 4 i.V.m. § 3 FöGbG 1991 i.H.v. 18,7 Mio. DM. Das Fi­nanz­amt er­kannte die Son­der­ab­schrei­bun­gen un­ter Hin­weis auf den Er­lass des Mi­nis­te­ri­ums der Fi­nan­zen Sach­sen-An­halt vom 23.9.1996 nicht an. Es hat die Frage, ob die Kläge­rin i.S.v. § 3 S. 1 FöGbG 1991 ein ab­nutz­ba­res und un­be­weg­li­ches Wirt­schafts­gut an­ge­schafft hat, mit Rück­sicht auf den Er­werb des Berg­werks­ei­gen­tums geprüft und diese Frage mit der Begründung ver­neint, dass es sich beim Berg­werks­ei­gen­tum um ein im­ma­te­ri­el­les, d.h. um ein nichtkörper­li­ches Wirt­schafts­gut han­dele und Ge­genstände die­ser Art nach ständi­ger Recht­spre­chung we­der be­weg­lich noch un­be­weg­lich sein können.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Auf die Re­vi­sion der Kläge­rin hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Sa­che zur er­neu­ten Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Das FG hat ver­kannt, dass die Kläge­rin nicht nur das Berg­werks­ei­gen­tum als im­ma­te­ri­el­les Wirt­schafts­gut er­wor­ben hatte, son­dern dass sie zu­gleich wirt­schaft­li­che Ei­gentüme­rin der Bo­den­schätze als un­be­weg­li­che Wirt­schaftsgüter ge­wor­den war und hierfür die Son­der­ab­schrei­bun­gen nach § 3 i.V.m. § 4 FöGbG 1991 in An­spruch neh­men konnte.

Nach Auf­fas­sung des er­ken­nen­den Se­nats hatte die Kläge­rin auf­grund des mit der Treu­hand­an­stalt ge­schlos­se­nen Kauf­ver­trags nicht nur das Ge­win­nungs­recht (Berg­werks­ei­gen­tum), son­dern zu­gleich auch das wirt­schaft­li­che Ei­gen­tum an den Bo­den­schätzen er­wor­ben. In­fol­ge­des­sen mus­ste sie die Bo­den­schätze als ma­te­ri­elle Wirt­schaftsgüter (Vermögens­ge­genstände) nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 AO so­wie § 242 Abs. 1 HGB i.V.m. § 5 Abs. 1 S. 1 EStG 1990 und § 8 Abs. 1 KStG 1991 in ih­ren Steuer- und Han­dels­bi­lan­zen ak­ti­vie­ren. Hieran anknüpfend war auch das Vor­lie­gen der Tat­be­stands­merk­male des § 3 FöGbG 1991 im Hin­blick auf den Er­werb der Bo­den­schätze zu prüfen. So­mit erübrig­ten sich hier auch Ausführun­gen dazu, ob das Berg­werks­ei­gen­tum zu den ma­te­ri­el­len oder im­ma­te­ri­el­len Wirt­schaftsgütern zu rech­nen war. Letz­te­rem stand nicht ent­ge­gen, dass nicht nur Sa­chen, son­dern auch Rechte und im­ma­te­ri­elle Wirt­schaftsgüter zu den in der Han­dels- und Steu­er­bi­lanz zu ak­ti­vie­ren­den Vermögens­ge­genständen und Wirt­schaftsgütern gehören können.

Die der Kläge­rin zu­ste­hen­den Rechte wie­sen sie zu­dem als wirt­schaft­li­che Ei­gentüme­rin der Bo­den­schätze aus, da ihr als In­ha­be­rin des i.S.v. § 151 BBergG über­ge­lei­te­ten Berg­werks­ei­gen­tums das un­wi­der­ruf­li­che und un­be­fris­tete Recht zu­stand, die be­trof­fe­nen berg­freien Vor­kom­men aus­zu­beu­ten und das Ei­gen­tum an den ge­ho­be­nen Bo­den­schätzen zu er­wer­ben. Die­ser Ein­schätzung stand we­der ent­ge­gen, dass die Treu­hand­an­stalt die Rücküber­tra­gung des Berg­werks­ei­gen­tums hätte ver­lan­gen können, wenn der re­gelmäßige Ab­bau für einen Zeit­raum von mehr als drei Jah­ren un­ter­bro­chen wor­den wäre, noch ließ sich ihr ent­ge­gen­hal­ten, dass für den Fall der Wei­ter­veräußerung der Ge­win­nungs­rechte in­ner­halb von fünf Jah­ren nach Kauf­ver­trags­schluss die Kläge­rin et­waige ihre ei­ge­nen Kauf­preis­ver­pflich­tun­gen über­stei­gen­den Mehr­erlöse an die Treu­hand­an­stalt ganz oder teil­weise hätte abführen müssen.

Ge­gen die Ak­ti­vie­rung der Bo­den­schätze in den Bi­lan­zen der Kläge­rin ließ sich nicht ein­wen­den, dass nach ständi­ger Recht­spre­chung die für grund­ei­gene und für nicht dem Bun­des­berg­ge­setz un­ter­fal­lende Bo­den­schätze (Grund­ei­gentümer­bo­den­schätze) ge­schlos­se­nen Aus­beu­te­verträge als Pacht­verträge zu qua­li­fi­zie­ren und des­halb nach den Grundsätzen ord­nungsmäßiger Buchführung als schwe­bende Ge­schäfte zu be­han­deln sind, die je­den­falls bis zur vollständi­gen Er­brin­gung der Sach- oder Dienst­leis­tung nicht bi­lan­ziert wer­den dürfen. Hier­von aus­ge­hend wa­ren mit Rück­sicht auf den Er­werb der Bo­den­schätze durch die Kläge­rin auch die Vor­aus­set­zun­gen für die In­an­spruch­nahme von Son­der­ab­schrei­bun­gen nach § 3 i.V.m. § 4 FöGbG zu be­ja­hen. Das FG muss im wei­te­ren Ver­fah­ren noch die für den Er­werb der Bo­den­schätze ins­ge­samt an­ge­fal­le­nen An­schaf­fungs­kos­ten (ein­schl. der An­schaf­fungs­ne­ben­kos­ten) fest­stel­len.

Link­hin­weis:
  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
  • Um di­rekt zum Voll­text zu ge­lan­gen, kli­cken Sie bitte hier.
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