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BFH: Bauzeitzinsen können auch bei Überschusseinkünften Herstellungskosten sein

BFH 23.5.2012, IX R 2/12

Sind Bauzeitzinsen während der Herstellungsphase nicht als (vorab entstandene) Werbungskosten abziehbar, können sie in die Herstellungskosten einbezogen werden, wenn das fertiggestellte Gebäude durch Vermietung genutzt wird. Nach ständiger BFH-Rechtsprechung sind die AfA für den Bereich der Überschusseinkünfte nach den gleichen Grundsätzen wie für die Gewinneinkünfte zu bestimmen.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger hatte im Jahr 2001 ein unbe­bau­tes Grund­stück erwor­ben, das er ab 2002 mit einem im Streit­jahr 2008 fer­tig­ge­s­tell­ten Mehr­fa­mi­li­en­haus bebaute. Die­ses sollte ursprüng­lich ver­äu­ßert wer­den. Da ein Ver­kauf bis Ende Juni 2005 nicht mög­lich war, wur­den die Woh­nun­gen sch­ließ­lich ver­mie­tet. Der Klä­ger finan­zierte Grund­stück und Her­stel­lung mit Dar­le­hen. Die Finan­zie­rungs­auf­wen­dun­gen für das Mehr­fa­mi­li­en­haus wur­den in den Jah­ren 2001 bis Juni 2005 nicht als vorab ent­stan­dene Wer­bungs­kos­ten bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung berück­sich­tigt. Erst ab Juli 2005 wur­den die Dar­le­hens­zin­sen als Wer­bungs­kos­ten aner­kannt.

Der Klä­ger machte in der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr Abset­zun­gen für Abnut­zung (AfA) gel­tend, deren Bemes­sungs­grund­lage auch die nicht als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen­den Dar­le­hens­zin­sen umfasste. Das Finanz­amt min­derte aller­dings die Bemes­sungs­grund­lage um die Dar­le­hens­zin­sen.

Das FG gab der Klage im hier bedeut­sa­men Umfang statt. Die hier­ge­gen gerich­tete Revi­sion des Finanzam­tes blieb vor dem BFH erfolg­los.

Die Gründe:
Die Bau­zeit­zin­sen im hier maß­ge­ben­den Zei­traum waren in die Her­stel­lungs­kos­ten des Gebäu­des und damit in die Bemes­sungs­grund­lage für die AfA nach § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 7 EStG ein­zu­be­zie­hen.

Solange das Gebäude hatte ver­äu­ßert wer­den sol­len, waren die wäh­rend der Bau­phase anfal­len­den Finan­zie­rungs­auf­wen­dun­gen keine vorab ent­stan­de­nen Wer­bungs­kos­ten. Infol­ge­des­sen stellte sich die Frage, ob sie inso­weit in die Her­stel­lungs­kos­ten und damit in die AfA-Bemes­sungs­grund­lage ein­be­zo­gen wer­den konn­ten. Und diese Frage war zu beja­hen.

§ 255 Abs. 3 S. 2 HGB erlaubt den Ansatz von Bau­zeit­zin­sen, also von Zin­sen, die auf den Zei­traum der Her­stel­lung ent­fal­len. Aller­dings gel­ten die Vor­schrif­ten des HGB zunächst nur für bilan­zie­rende Steu­erpf­lich­tige: Ihr han­dels­recht­li­ches Ein­be­zie­hungs­wahl­recht wird auch ein­kom­men­steu­er­recht­lich aner­kannt. Nach stän­di­ger BFH-Recht­sp­re­chung sind die AfA für den Bereich der Über­schuss­ein­künfte indes nach den glei­chen Grund­sät­zen wie für die Gewinn­ein­künfte zu bestim­men. Da Sys­te­ma­tik und Zweck des Geset­zes keine unter­schied­li­che Aus­le­gung gebie­ten, kön­nen Bau­zeit­zin­sen ganz unab­hän­gig von den wäh­rend der Her­stel­lungs­phase ver­folg­ten Zwe­cken in die AfA-Bemes­sungs­grund­lage ein­be­zo­gen wer­den, wenn der Steu­erpf­lich­tige das fer­tig­ge­s­tellte Gebäude dazu nutzt, Ein­künfte aus Ver­mie­tung zu erzie­len.

Es waren auch keine wei­te­ren Gründe ersicht­lich, die Her­stel­lungs­kos­ten als Grund­lage für die Bemes­sung der AfA bei den Über­schuss­ein­künf­ten in Bezug auf Bau­zeit­zin­sen in ande­rer Weise zu ermit­teln als bei den Gewinn­ein­künf­ten: das  FG hatte zutref­fend dar­auf abge­s­tellt, dass Bau­zeit­zin­sen kon­trol­lier- und nach­prüf­bar nicht nur in der Han­dels­bi­lanz erfasst wer­den, son­dern auch in der Auf­stel­lung der Her­stel­lungs­kos­ten, die für die Berech­nung der AfA ein­ge­reicht wer­den muss. Unter die­sen Vor­aus­set­zun­gen wider­spräche es dem Grund­satz der Gleich­be­hand­lung des Gleich­ar­ti­gen, wenn man bei Steu­erpf­lich­ti­gen mit Gewinn­ein­kunfts­ar­ten die Bau­zeit­zin­sen in die Bemes­sungs­grund­lage ein­be­zieht, es den Steu­erpf­lich­ti­gen mit Über­schuss­ein­künf­ten aber trotz in glei­cher Weise gemin­der­ter Leis­tungs­fähig­keit ver­wehrte.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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