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Beginn des Gewerbebetriebs der Obergesellschaft einer doppelstöckigen Personengesellschaft

BFH 12.5.2016, IV R 1/13

Sind Gesellschaftszweck und tatsächliche Betätigung einer Personengesellschaft als Obergesellschaft (allein) auf die Beteiligung an gewerblich tätigen Ein-Schiffs-Kommanditgesellschaften gerichtet, so ist für die Bestimmung des Beginns der werbenden Tätigkeit der Obergesellschaft an den Beginn der werbenden Tätigkeit der Untergesellschaft(en) anzuknüpfen. Es ist unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalls der Beginn der werbenden Tätigkeit von bloßen Vorbereitungshandlungen abzugrenzen.

Der Sachverhalt:
Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG. Sie bietet als sog. Dachfonds Investoren an, sich durch eine Kommanditeinlage bei der Klägerin an insgesamt sechs Ein-Schiffs-Kommanditgesellschaften (sog. Zielfonds) mittelbar zu beteiligen. Der Gesellschaftszweck der Klägerin besteht im Erwerb und der Verwaltung von Beteiligungen an den Zielfonds. Die Klägerin setzte für die Beteiligungserwerbe Eigenkapital ein, das ihr von den Investoren als Kommanditeinlagen zur Verfügung gestellt wurde. Für die Beschaffung ihres Eigenkapitals bediente sich die Klägerin mehrerer ihrer Kommanditisten, die hierfür Vermittlungsprovisionen erhielten. Schriftliche Vereinbarungen mit den Vermittlern existieren nicht. Diese vermitteln bereits seit 1993 Fondsanteile für die Reederei.

In ihrer Gewinn- und Verlustrechnung für das Streitjahr wies die Klägerin als Erträge neben "sonstigen betrieblichen Erträgen" aus. Das Kontokorrentkonto hatte die Klägerin am 18.8.2005 bei einer Bank eröffnet. In ihren Beitrittserklärungen verpflichteten sich die Anleger, ihre Kommanditeinlagen auf dieses Konto einzuzahlen. Am 14.3.2006 hatte die Klägerin erstmalig Termingeld angelegt. Der Anlagebetrag i.H.v. 850.000 € wurde vom Kontokorrentkonto überwiesen. Die Klägerin konnte jederzeit über das Guthaben verfügen.

Die Provisionszahlungen an Gesellschafter führten zu einem positiven Sonderbetriebsergebnis, das die Klägerin in ihrer Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung 2006 erfasste, nicht hingegen in ihrer Gewerbesteuererklärung 2006. Sie war der Ansicht, insoweit liege ein Sonderbetriebsergebnis vor Abschluss der Betriebseröffnungsphase vor, das nicht der Gewerbesteuer unterliege. Das Finanzamt folgte dem nicht und setzte einen entsprechenden Gewerbesteuermessbetrag fest.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Es war der Auffassung, die Gewinne im Sonderbetriebsvermögen der als Vermittler tätig gewordenen Kommanditisten seien in der Höhe, in der sie bei der einkommensteuerlichen Gewinnermittlung berücksichtigt worden seien, auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags des Streitjahres zu erfassen. Denn die Klägerin habe spätestens seit 30.11.2005 und damit auch im Streitjahr einen Gewerbebetrieb unterhalten.

Auf die Revision der Klägerin hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

Gründe:
Das FG war zu Unrecht davon ausgegangen, dass der Gewerbebetrieb der Klägerin bereits im Jahr 2005 begonnen hatte.

Auch die Tätigkeit einer i.S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten, vermögensverwaltenden Personengesellschaft führt zu einem stehenden Gewerbebetrieb i.S.d. § 2 Abs. 1 S. 1 GewStG, obwohl diese Gesellschaft keine originär gewerblichen Einkünfte erzielt. Denn auch hierbei handelt es sich um ein gewerbliches Unternehmen i.S.d. EStG, weil die Tätigkeit der Personengesellschaft in Folge der steuerlichen Fiktion des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG als Gewerbebetrieb gilt. Nachdem die Tätigkeit einer gewerblich geprägten, vermögensverwaltenden Personengesellschaft nicht die Aufnahme einer originär gewerblichen Tätigkeit voraussetzt, hängt der Beginn der Gewerbesteuerpflicht bei einer solchen Personengesellschaft indes nicht davon ab, dass diese die in § 15 Abs. 2 EStG aufgeführten Tatbestandsmerkmale verwirklicht. Vielmehr ist hier für den Beginn des Gewerbebetriebs (nur) auf den Beginn der werbenden Tätigkeit abzustellen, so dass die (sachliche) Gewerbesteuerpflicht einer gewerblich geprägten Personengesellschaft mit der Aufnahme ihrer vermögensverwaltenden Tätigkeit beginnt.

Diese Grundsätze gelten indes nicht für eine GmbH & Co. KG mit originär gewerblichen Einkünften, denn diese ist keine gewerblich geprägte Personengesellschaft i.S.d. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Die Erzielung nichtgewerblicher Einkünfte ist Bestandteil der Definition der gewerblich geprägten Personengesellschaft. Eine GmbH & Co. KG mit originär gewerblichen Einkünften ist auch nicht - wie es wohl das FG angenommen hatte - in der Zeit vor der Aufnahme ihrer originär gewerblichen Tätigkeit als gewerblich geprägte Gesellschaft anzusehen, denn sonst führten - entgegen den vorstehenden Grundsätzen - bereits (vermögensverwaltende) Tätigkeiten einer solchen Gesellschaft vor dieser Zeit regelmäßig zur Annahme eines stehenden Gewerbebetriebs.

Dies führt auch nicht zu einer Ungleichbehandlung von Personengesellschaften in der Rechtsform der GmbH & Co. KG mit originär gewerblicher Tätigkeit gegenüber solchen mit bloß vermögensverwaltender Tätigkeit. Denn für Zwecke der Gewerbesteuer ist die GmbH & Co. KG mit originär gewerblicher Tätigkeit mit anderen Personengesellschaften mit originär gewerblicher Tätigkeit gleich zu behandeln. Infolgedessen war das FG zu Unrecht davon ausgegangen, dass die Klägerin als gewerblich geprägte Personengesellschaft schon mit der Aufnahme einer vermögensverwaltenden Tätigkeit in Gestalt der verzinslichen Anlage des eingeworbenen Kommanditkapitals auf einem Kontokorrent- bzw. Termingeldkonto spätestens seit dem 30. November 2005 einen Gewerbebetrieb unterhalten habe. Denn die Klägerin hatte in der Rechtsform der GmbH & Co. KG entsprechend ihrem Gesellschaftszweck originär gewerbliche Einkünfte erzielt.

Linkhinweis:

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