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Auslegung des § 35 Abs. 1 S. 5 EStG i.S. einer betriebsbezogenen Betrachtung

Schleswig-Holsteinisches FG 29.10.2014, 5 K 115/12

Bei der (un­mit­tel­ba­ren oder mit­tel­ba­ren) Be­tei­li­gung ei­nes Steu­er­pflich­ti­gen an meh­re­ren der Ge­wer­be­steuer un­ter­lie­gen­den Mit­un­ter­neh­mer­schaf­ten ist die Be­schränkung des Steu­er­ermäßigungs­be­tra­ges für ge­werb­li­che Einkünfte gem. § 35 Abs. 1 S. 5 EStG je­weils be­triebs­be­zo­gen zu er­mit­teln. Die Frage, ob in sol­chen Fällen die tatsäch­lich zu zah­lende Ge­wer­be­steuer ge­sell­schaf­ter­be­zo­gen oder be­triebs­be­zo­gen er­folgt, ist in Li­te­ra­tur und Recht­spre­chung um­strit­ten.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger war un­mit­tel­bar und mit­tel­bar an meh­re­ren Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten be­tei­ligt. Er war un­mit­tel­bar zu 100% an der A-GmbH & Co. KG be­tei­ligt, die wie­derum als Kom­man­di­tis­tin an der B-GmbH & Co KG und diese wie­derum als Kom­man­di­tis­tin an der C-GmbH & Co. KG be­tei­ligt wa­ren. Im Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheid für die A-GmbH & Co. KG wa­ren u.a. die "auf Be­tei­li­gun­gen an an­de­ren Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten ent­fal­len­den, in­di­vi­du­ell er­mit­tel­ten Höchst­beträge (§ 35 Abs. 1 S. 5 EStG)" für den Kläger fest­ge­stellt wor­den.

Die­sen Be­trag über­nahm das Fi­nanz­amt als Steu­er­ermäßigungs­be­trag für ge­werb­li­che Einkünfte in den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid des Klägers. Die Be­schränkung auf die tatsäch­lich zu zah­lende Ge­wer­be­steuer nach § 35 Abs. 1 S. 5 EStG war da­bei be­triebs­be­zo­gen, d.h. für jede (un­mit­tel­bare bzw. mit­tel­bare) Be­tei­li­gung des Klägers ge­son­dert er­mit­telt wor­den. Fer­ner ging die Steu­er­behörde von ei­ner Bin­dungs­wir­kung die­ser Fest­stel­lung für den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid aus.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Ge­gen die Ent­schei­dung legte der Kläger Re­vi­sion ein. Das Re­vi­si­ons­ver­fah­ren ist beim BFH un­ter dem Az. X R 12/15 anhängig.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hatte un­abhängig von ei­ner Bin­dungs­wir­kung des Ge­winn­fest­stel­lungs­be­schei­des den Steu­er­ermäßigungs­be­trag für ge­werb­li­che Einkünfte nach § 35 Abs. 1 EStG zu­tref­fend im Hin­blick auf die Be­gren­zung gem. § 35 Abs. 1 S. 5 EStG be­triebs­be­zo­gen er­mit­telt.

Zwar war ent­ge­gen der vom Fi­nanz­amt ver­tre­te­nen An­sicht die Er­mitt­lung der Be­gren­zung des Steu­er­ermäßigungs­be­tra­ges bei Einkünf­ten aus Ge­wer­be­be­trieb nach § 35 Abs. 1 S. 5 EStG erst auf der Ebene der Ein­kom­men­steu­er­ver­an­la­gung er­folgt und die im Rah­men des Ge­winn­fest­stel­lungs­be­schei­des der A-GmbH & Co. KG in­so­weit ge­trof­fene Fest­stel­lung hatte keine Bin­dungs­wir­kung ent­fal­tet. Denn nur der Be­trag des GewSt-Mess­be­tra­ges, die tatsäch­lich zu zah­lende GewSt und der auf die ein­zel­nen Mit­un­ter­neh­mer ent­fal­lende An­teil sind nach der ausdrück­li­chen Re­ge­lung in § 35 Abs. 2 bis 4 EStG ge­son­dert fest­zu­stel­len, nicht je­doch die er­mit­telte Be­gren­zung nach § 35 Abs. 1 S. 5 EStG. In­fol­ge­des­sen konn­ten die Ge­winn­fest­stel­lungs­be­scheide nur hin­sicht­lich der ausdrück­lich fest­stel­lungs­bedürf­ti­gen Größen nach § 35 Abs. 2 bis 4 EStG Bin­dungs­wir­kung ent­fal­ten, nicht aber hin­sicht­lich der Er­mitt­lung der Be­schränkung nach § 35 Abs. 1 S. 5 EStG.

Den­noch hatte das Fi­nanz­amt im Er­geb­nis zu­tref­fend den an­zu­set­zen­den Steu­er­ermäßigungs­be­trag nach der be­triebs­be­zo­ge­nen Be­trach­tungs­weise er­mit­telt. Denn auch wenn der Wort­laut der Re­ge­lun­gen in § 35 EStG Raum für beide in der Li­te­ra­tur ver­tre­te­nen Auf­fas­sun­gen lässt, so spricht eine sys­te­ma­ti­sche, his­to­ri­sche und te­leo­lo­gi­sche Aus­le­gung der Norm für die be­triebs­be­zo­gene Be­trach­tungs­weise. Schließlich nimmt § 35 Abs. 1 S. 5 EStG auf eine ge­wer­be­steu­er­li­che Re­chengröße Be­zug, wo­mit eine Anknüpfung an den der Ge­wer­be­steuer zu Grunde lie­gen­den Ob­jekt­cha­rak­ter er­folgt. Außer­dem le­gen so­wohl eine his­to­ri­sche Aus­le­gung der Norm auf der Grund­lage der Ge­set­zes­ma­te­ria­lien als auch eine am Sinn und Zweck der Norm ori­en­tierte Aus­le­gung die be­triebs­be­zo­gene Be­trach­tungs­weise nahe.

Da­mit ist der Se­nat der Auf­fas­sung des BMF (BMF-Schrei­ben vom 24.2.2009  -IV C 6 - 5 2296 a/08/10002) und des FG Müns­ter (Urt. v. 24.10.2014, Az.: 4 K 4048/12 E) ge­folgt.

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