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Anschaffungskosten bei Erbauseinandersetzung mit Nachlassspaltung

BFH v. 10.10.2018 - IX R 1/17

Setzen sich die Miterben im Fall der zivilrechtlichen Nachlassspaltung unter Einbeziehung aller personengleichen Erbengemeinschaften in einem einheitlichen Vorgang in der Weise auseinander, dass sie sämtliche Nachlassgegenstände gleichzeitig vollständig unter sich verteilen, ist auch für die ertragsteuerliche Beurteilung, ob insgesamt eine neutrale Realteilung oder ob teilweise Anschaffungs- und Veräußerungsvorgänge anzunehmen sind, auf diesen einheitlichen Vorgang und auf den gesamten Nachlass abzustellen.

Der Sach­ver­halt:

Der Klä­ger ist zusam­men mit sei­ner Mut­ter und sei­nen drei Schwes­tern (A, B und C) Erbe nach sei­nem im Mai 1990 ver­s­tor­be­nen Vater. Zum Nach­lass gehör­ten drei in den "alten" Bun­des­län­dern gele­gene Grund­stü­cke (X, Y und Z) und ein, im Zeit­punkt des Erb­falls auf dem Gebiet der ehe­ma­li­gen DDR gele­ge­nes, mit einem Mehr­fa­mi­li­en­haus bebau­tes, Grund­stück (W). Laut dem gemein­schaft­li­chen Erb­schein erbte die Mut­ter zu 1/2 und der Klä­ger sowie seine drei Schwes­tern jeweils zu 1/8. Hin­sicht­lich des in der ehe­ma­li­gen DDR gele­ge­nen Grund­stücks W erbte die Mut­ter zu 1/4 und der Klä­ger sowie seine drei Schwes­tern jeweils zu 3/16.

Der Mut­ter war an den vier Grund­stü­cken ein Nießbrauch ein­ge­räumt wor­den. Im Zusam­men­hang mit der Moder­ni­sie­rung des Gebäu­des auf dem Grund­stück W nahm sie als Dar­le­hens­neh­me­rin in den Jah­ren 1998 bis 2002 vier Dar­le­hen i.H.v. 256.000 € auf. Die Auf­wen­dun­gen für die Moder­ni­sie­rung machte sie bei ihren Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung als Wer­bungs­kos­ten gel­tend.

Mit nota­ri­el­lem Ver­trag vom 6.10.2008 setzte sich die Erben­ge­mein­schaft aus­ein­an­der. Die für das Grund­stück W auf­ge­nom­me­nen Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten valu­tier­ten zu die­ser Zeit noch i.H.v. 231.077 €. Der Klä­ger erhielt das Grund­stück W zu Allein­ei­gen­tum. Im Gegen­zug über­nahm er zwei der vier Dar­le­hens­ver­träge sei­ner Mut­ter sofort und verpf­lich­tete sich, seine Mut­ter von den Dar­le­hens­zah­lun­gen der bei­den ande­ren Dar­le­hens­ver­träge frei­zu­s­tel­len und diese Ver­träge zu einem spä­te­ren Zeit­punkt eben­falls zu über­neh­men. Die von der Mut­ter unter­hal­te­nen Kon­to­kor­rent­kon­ten wur­den im Innen­ver­hält­nis dem Klä­ger zuge­ord­net, die­ser erhielt zudem den Geschäft­s­an­teil an der M-Bank im Wert von 10.500 € rück­wir­kend zum 1.1. 2008.

Der Klä­ger erhielt außer­dem das las­ten­f­reie Grund­stück X zu Allein­ei­gen­tum über­tra­gen und verpf­lich­tete sich im Gegen­zug, sei­ner Schwes­ter C eine Abfin­dung von 20.000 € zu zah­len. Das Grund­stück Y wurde sei­ner Mut­ter und sei­ner Schwes­ter A über­tra­gen; die im Grund­buch für das Grund­stück ver­zeich­ne­ten Dar­le­hens­ver­bind­lich­kei­ten i.H.v. 52.305 € über­nah­men diese gemein­sam. A verpf­lich­tete sich zu einer Aus­g­leichs­zah­lung an ihre Schwes­ter B i.H.v. 50.000 €. Die Mut­ter erhielt wei­ter­hin das Grund­stück Z zu Allein­ei­gen­tum. Der Gegen­stands­wert der Aus­ein­an­der­set­zungs­ve­r­ein­ba­rung ent­fiel i.H.v. 240.000 € auf das Grund­stück W, im Übri­gen auf die Grund­stü­cke X, Y, Z sowie auf die Aus­g­leichs­zah­lun­gen der Geschwis­ter unte­r­ein­an­der und die Über­nahme des Geschäft­s­an­teils an der M Bank. Die Kos­ten der Aus­ein­an­der­set­zungs­ve­r­ein­ba­rung und ihrer Durch­füh­rung trug der Klä­ger.

In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2012 machte der Klä­ger bei den Ein­künf­ten aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung als Wer­bungs­kos­ten für das bebaute Grund­stück W Abset­zun­gen für Abnut­zung (AfA) gel­tend. Das Finanz­amt erkannte diese jedoch nicht an. Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage über­wie­gend statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH die Ent­schei­dung auf und wies die Sache zur wei­te­ren Sach­auf­klär­ung und erneu­ten Ent­schei­dung an das FG zurück.

Gründe:

Zwar hat das FG zu Recht eine zivil­recht­li­che Nach­lass­spal­tung ange­nom­men. Für die ertrag­steu­er­li­che Beur­tei­lung der Aus­ein­an­der­set­zung zwi­schen den Miter­ben kommt es dar­auf jedoch nicht an. Inso­fern hat das FG des­halb zu Unrecht nicht geprüft, in wel­cher Weise die Miter­ben die Erben­ge­mein­schaf­ten ins­ge­s­amt aus­ein­an­der­ge­setzt haben.

Die Nach­lass­spal­tung konnte nicht ohne wei­te­res auch der ertrag­steu­er­li­chen Beur­tei­lung der Erbau­s­ein­an­der­set­zung zugrunde gelegt wer­den. Den Miter­ben steht es viel­mehr frei, ob sie die Nach­lass­spal­tung bei der Aus­ein­an­der­set­zung ihrer Gemein­schaf­ten beach­ten. Sie kön­nen der zivil­recht­li­chen Nach­lass­spal­tung fol­gen und jede Erben­ge­mein­schaft get­rennt aus­ein­an­der­set­zen. Dann kommt es für die ertrag­steu­er­li­che Beur­tei­lung auf die jewei­lige Aus­ein­an­der­set­zung an. Die Miter­ben kön­nen sich aber auch unter Ein­be­zie­hung bei­der bzw. aller Erben­ge­mein­schaf­ten in einem ein­heit­li­chen Vor­gang in der Weise aus­ein­an­der­set­zen, dass sie sämt­li­che Nach­lass­ge­gen­stände gleich­zei­tig voll­stän­dig unter sich ver­tei­len.

In einer Kon­s­tel­la­tion wie im vor­lie­gen­den Fall ist auch für die ertrag­steu­er­li­che Beur­tei­lung, ob ins­ge­s­amt eine neu­trale Real­tei­lung oder ob teil­weise Anschaf­fungs- und Ver­äu­ße­rungs­vor­gänge anzu­neh­men sind, auf die­sen ein­heit­li­chen Vor­gang und auf den gesam­ten Nach­lass abzu­s­tel­len. Bei die­ser Gestal­tung erhal­ten die Miter­ben mehr Mög­lich­kei­ten, sich unter Ein­be­zie­hung sämt­li­cher Nach­lass­ge­gen­stände steu­er­neu­tral aus­ein­an­der­zu­set­zen, als wenn sie an die zivil­recht­li­che Nach­lass­spal­tung gebun­den wären.

Das das FG (von sei­nem Stand­punkt aus zu Recht) bis­her nicht voll­stän­dig fest­ge­s­tellt hat, wie sich die Miter­ben im Zuge der Auflö­sung der bei­den Erben­ge­mein­schaf­ten aus­ein­an­der­ge­setzt hat­ten, wird es dies im zwei­ten Rechts­gang nach­ho­len müs­sen, um absch­lie­ßend beur­tei­len zu kön­nen, inwie­weit und ggf. bezüg­lich wel­cher Objekte dabei Anschaf­fungs- und Ver­äu­ße­rungs­vor­gänge ver­wir­k­licht wur­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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