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Alterseinkünftegesetz ist verfassungsgemäß

BVerfG 30.9.2015, 2 BvR 1066/10

Bei der Neu­ord­nung der ein­kom­men­steu­er­recht­li­chen Be­hand­lung von Al­ters­vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen und Al­ters­bezügen steht dem Ge­setz­ge­ber ein wei­ter Ge­stal­tungs­spiel­raum zu. Ins­be­son­dere ist es mit dem all­ge­mei­nen Gleich­heits­satz ver­ein­bar, dass er Ren­ten­einkünfte aus den ver­schie­de­nen Ba­sis­ver­sor­gun­gen gleich be­han­delt, ob­wohl die hierfür bis 2004 ge­leis­te­ten Beiträge teil­weise in un­ter­schied­li­chem Maße steu­er­ent­las­tet wa­ren.

Der Sach­ver­halt:
Der Be­schwer­deführer des Ver­fah­rens 2 BvR 2683/11 war rund drei Jahre lang als an­ge­stell­ter Wirt­schaftsprüfer nicht­selbständig und im Übri­gen selbständig tätig. Er be­zahlte Beiträge an die ge­setz­li­che Ren­ten­ver­si­che­rung; für ins­ge­samt 17 Jahre la­gen diese ober­halb der Höchst­beiträge. Im Rah­men sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklärung für 2005 hatte er be­an­tragt, seine Ren­ten­einkünfte aus der ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung nach Maßgabe der Öff­nungs­klau­sel gem. § 22 Nr. 1 S. 3a, bb, S. 2 EStG nur i.H.d. Er­trags­an­teils zu be­steu­ern. Dem folg­ten FG und BFH nur für die 4,05 % der Ren­ten­einkünfte, die auf Beiträgen ober­halb des Höchst­bei­tra­ges be­ruh­ten, nicht je­doch im Übri­gen.

Der Be­schwer­deführer des Ver­fah­rens 2 BvR 1066/10 war auf­grund ei­ner vor­her­ge­hen­den ren­ten­ver­si­che­rungs­pflich­ti­gen Tätig­keit als Be­am­ter be­rech­tigt, frei­wil­lige Beiträge zur ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung zu leis­ten. Als pen­sio­nier­ter Be­am­ter be­zieht er seit 2005 Ver­sor­gungs­bezüge und da­ne­ben eine Rente aus der ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung. Er hatte be­an­tragt, die Rente aus der ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung nur mit dem Er­trags­an­teil zu ver­steu­ern. Hier­von ab­wei­chend legte das Fi­nanz­amt einen Be­steue­rungs­an­teil von 50 % zu­grunde. Ein­spruch und Klage hier­ge­gen blie­ben ohne Er­folg.

Der Be­schwer­deführer des Ver­fah­rens 2 BvR 1961/10 war auf­grund ei­ner vor­he­ri­gen ren­ten­ver­si­che­rungs­pflich­ti­gen Tätig­keit als Be­am­ter be­rech­tigt, frei­wil­lige Beiträge zur Ren­ten­ver­si­che­rung bei der Ärz­te­ver­sor­gung zu leis­ten. Seine Al­ters­ru­he­rente der Ärz­te­ver­sor­gung, die er ne­ben Ver­sor­gungs­bezügen als pen­sio­nier­ter Be­am­ter be­zieht, wurde bis 2004 mit einem Er­trags­an­teil von 27 % und ab 2005 mit einem Be­steue­rungs­an­teil von 50 % be­steu­ert. Ein­spruch und Klage blie­ben auch hier er­folg­los.

Die drei Ver­fas­sungs­be­schwer­den ge­gen das zum 1.1.2005 in Kraft ge­tre­tene Al­ter­seinkünf­te­ge­setz wur­den vom BVerfG nicht zur Ent­schei­dung an­ge­nom­men. Die Ent­schei­dun­gen sind un­an­fecht­bar.

Die Gründe:
Der BFH hatte zu Recht an­ge­nom­men, dass der Ge­setz­ge­ber mit der neuen Aus­rich­tung auf die nach­ge­la­gerte Be­steue­rung, so­weit sie in der endgülti­gen Aus­ge­stal­tung zu ei­ner die ge­sam­ten Ren­ten­ein­nah­men um­fas­sen­den Be­steue­rung führt, grundsätz­lich eine den Gleich­heits­satz nicht ver­let­zende Re­ge­lung ge­schaf­fen hat. Die un­ter­schieds­lose Be­steue­rung der Al­ter­seinkünfte von vor­ma­li­gen Ar­beit­neh­mern und vor­mals selbständig Täti­gen nach § 22 Nr. 1 S. 3a, aa EStG führt nicht zu ei­ner Un­gleich­be­hand­lung, weil die Ren­ten­an­wart­schaf­ten bei­der in der ak­ti­ven Phase un­ter ver­gleich­ba­ren Be­din­gun­gen aus nicht ver­steu­er­tem Ein­kom­men ge­bil­det wer­den können. Da­durch un­ter­schei­den sich beide glei­chermaßen von den Ren­ten aus pri­va­ten Ren­ten- oder Le­bens­ver­si­che­run­gen, die - auf­grund ih­rer "vor­ge­la­ger­ten" Be­steue­rung in der Auf­bau­phase - in der Aus­zah­lungs­phase nach § 22 Nr. 1 S. 3a, bb EStG nur mit einem Er­trags­an­teil der Be­steue­rung un­ter­lie­gen.

Auch die Überg­angs­re­ge­lung des § 22 Nr. 1 S. 3a, aa, S. 3 EStG ver­letzt die Be­schwer­deführer nicht in ih­rem Gleich­heits­recht. Diese sieht vor, dass auch Leib­ren­ten und an­dere Leis­tun­gen aus der Ba­sis­ver­sor­gung, die vor dem oder im Jahr 2005 be­gon­nen ha­ben, mit einem ein­heit­li­chen Be­steue­rungs­an­teil in die ein­kom­men­steu­er­li­che Be­mes­sungs­grund­lage ein­ge­hen, ob­wohl in der Auf­bau­phase die kor­re­spon­die­ren­den Al­ters­vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen je nach der Art der ausgeübten Er­werbstätig­keit in un­ter­schied­li­chem Maße steu­er­lich ent­las­tet wur­den. Auch wenn die Struk­tur­un­ter­schiede zwi­schen den ein­zel­nen Al­ters­vor­sor­ge­ein­rich­tun­gen nicht jede ein­kom­men­steu­er­li­che Un­gleich­be­hand­lung von Al­ters­vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen ehe­mals selbständig und ehe­mals nicht­selbständig Ver­si­cher­ter bei glei­cher Be­steue­rung der Al­ter­seinkünfte recht­fer­ti­gen, be­wegt sich die Überg­angs­re­ge­lung noch in­ner­halb des wei­ten Ge­stal­tungs­spiel­raums, der dem Ge­setz­ge­ber bei der an­ge­streb­ten um­fas­sen­den Neu­ord­nung der ein­kom­men­steu­er­recht­li­chen Be­hand­lung von Al­ters­vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen und Al­ters­bezügen zu­kommt.

Im Verhält­nis zwi­schen vor­mals Pflicht­ver­si­cher­ten und Be­am­ten, die zusätz­lich zu ih­rer Be­am­ten­ver­sor­gung frei­wil­lig Beiträge zur ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung ent­rich­tet ha­ben, gilt im Er­geb­nis nichts an­de­res. Eine ver­fas­sungs­wid­rige Un­gleich­be­hand­lung ent­steht auch nicht des­halb, weil be­stimmte Ren­ten aus pri­va­ten Leib­ren­ten­ver­si­che­run­gen im Ge­gen­satz zu auf frei­wil­li­gen Beiträgen be­ru­hen­den Ren­ten aus der ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung überg­angs­weise wei­ter­hin nur ei­ner Er­trags­an­teils­be­steue­rung un­ter­wor­fen blei­ben, ob­wohl die Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen dafür in der An­spar­phase steu­er­lich begüns­tigt wa­ren oder noch sind. Art. 3 Abs. 1 GG ver­langt auch nicht, die auf frei­wil­li­gen Beiträgen an die Ärz­te­ver­sor­gung be­ru­hende Rente des Be­schwer­deführers im Ver­fah­ren 2 BvR 1961/10 nach der Öff­nungs­klau­sel des § 22 Nr. 1 S. 3a, bb, S. 2 EStG zu be­steu­ern.

Es liegt auch keine ver­fas­sungs­wid­rige Dop­pel­be­steue­rung vor. Die Summe der Ren­ten­einkünfte, die die Be­schwer­deführer der Ver­fah­ren 2 BvR 2683/11 und 2 BvR 1961/10 je­weils be­reits steu­er­frei be­zo­gen ha­ben, über­steigt die Summe der von ih­nen ge­leis­te­ten Beiträge. Auch der Be­schwer­deführer des Ver­fah­rens 2 BvR 1066/10 wird un­ter Zu­grun­de­le­gung ei­ner sta­tis­ti­schen Le­bens­er­war­tung von 20 Jah­ren ab Ren­ten­ein­tritt - steu­er­freie Ren­ten­leis­tun­gen in ei­ner Höhe er­hal­ten, die die Summe sei­ner ge­leis­te­ten Ren­ten­ver­si­che­rungs­beiträge um die Hälfte über­steigt. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Be­schwer­deführer be­geg­net die An­wen­dung des No­mi­nal­wert­prin­zips bei der Ge­genüber­stel­lung der Bei­trags­zah­lun­gen mit dem nicht steu­er­ba­ren Ren­ten­zu­fluss kei­nen ver­fas­sungs­recht­li­chen Be­den­ken. Letzt­lich ver­letzt die An­he­bung des Be­steue­rungs­an­teils von der früheren Er­trags­an­teils­be­steue­rung auf 50 % sämt­li­cher Rückflüsse in der Aus­zah­lungs­phase nicht die rechts­staat­li­chen Grundsätze des Ver­trau­ens­schut­zes und des Rück­wir­kungs­ver­bots.

Hin­ter­grund:
Der Zweite Se­nat des BVerfG hatte mit Ur­teil vom 6.3.2002 (BvL 17/99) ent­schie­den, dass die un­ter­schied­li­che Be­steue­rung der Be­am­ten­pen­sio­nen und der Ren­ten nicht­selbständig Täti­ger aus der ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung im Jahr 1996 mit Art. 3 Abs. 1 GG un­ver­ein­bar war. Der Ge­setz­ge­ber hat dar­auf­hin mit dem Al­ter­seinkünf­te­ge­setz vom 5.7.2004 eine Neu­re­ge­lung ge­schaf­fen, die zum 1.1.2005 in Kraft ge­tre­ten ist. Da­nach fin­det ein Sys­tem­wech­sel hin zu ei­ner nach­ge­la­ger­ten Be­steue­rung statt, so dass Ren­ten­einkünfte aus der ge­setz­li­chen Ren­ten­ver­si­che­rung und aus be­rufsständi­schen Ver­sor­gun­gen - zunächst mit einem An­teil von 50 % und dann bis 2040 gra­du­ell auf 100 % an­stei­gend - be­steu­ert wer­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BVerfG veröff­ent­licht.
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