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Änderung der Steuerbescheide gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F.

BFH 24.8.2016, X R 34/14

Ein Ein­kom­men­steu­er­be­scheid kann gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. auch dann geändert wer­den, wenn dem Fi­nanz­amt die von der zen­tra­len Stelle über­mit­tel­ten Da­ten in Be­zug auf die als Son­der­aus­ga­ben ab­zieh­ba­ren Beiträge zur Kran­ken- und Pfle­ge­ver­si­che­rung be­reits im Zeit­punkt der Steu­er­fest­set­zung vor­ge­le­gen ha­ben. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. ist keine Er­mes­sens-, son­dern eine Be­fug­nis­norm.

Der Sach­ver­halt:
Die Kläger wur­den in der Ver­gan­gen­heit zu­sam­men zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt. Im Streit­jahr 2010 hat­ten sie im Rah­men ih­rer Son­der­aus­ga­ben Beiträge zur pri­va­ten Kran­ken­ver­si­che­rung so­wie zur Pfle­ge­ver­si­che­rung i.H.v. 6.207 € bzw. 228 € (für den Kläger), von 919 € bzw. 114 € (für die Kläge­rin) und von 1.542 € (Kran­ken­ver­si­che­rung für die Kin­der) gel­tend ge­macht. Sie wur­den dar­auf­hin vom Fi­nanz­amt erklärungs­gemäß ver­an­lagt.

Aus ei­ner Be­schei­ni­gung des Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­mens für das Jahr 2010 zur Vor­lage beim Fi­nanz­amt in Be­zug auf die Vor­sor­ge­auf­wen­dun­gen nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG a.F. er­ga­ben sich hin­ge­gen Beiträge der Kläger zur Ba­sis­kran­ken­ver­si­che­rung von le­dig­lich 4.998 € und zur Pfle­ge­ver­si­che­rung i.H.v. 227 €. Die Lohn­steu­er­karte der Kläge­rin wies zu­dem Beiträge i.H.v. 918 € (Kran­ken­ver­si­che­rung) und 113 € (Pfle­ge­ver­si­che­rung) aus. Die Be­schei­ni­gun­gen wa­ren be­reits mit der Ab­gabe der Ein­kom­men­steu­er­erklärung vor­ge­legt wor­den. Die Da­ten des Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­mens wa­ren be­reits im Fe­bruar 2011 elek­tro­ni­sch über­mit­telt wor­den und konn­ten einen Tag später vom Fi­nanz­amt elek­tro­ni­sch ab­ge­ru­fen wer­den.

Das Fi­nanz­amt änderte den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2010 im April 2012 und er­fasste nun­mehr, in Übe­rein­stim­mung mit den An­ga­ben in der Be­schei­ni­gung des Ver­si­che­rungs­un­ter­neh­mens und der Lohn­steu­er­karte der Kläge­rin, Beiträge zur Kran­ken­ver­si­che­rung i.H.v. 5.918 € und Beiträge zur Pfle­ge­ver­si­che­rung i.H.v. 342 €. Zur Begründung führte es aus, bis­lang seien die ge­leis­te­ten Kran­ken­ver­si­che­rungs­beiträge zu Un­recht in vol­lem Um­fang als Ba­sis­ver­sor­gung berück­sich­tigt wor­den, wes­halb nun­mehr eine nachträgli­che Auf­tei­lung in Ba­sis- und Zu­satz­ver­sor­gung vor­ge­nom­men wor­den sei. Die Kläger wa­ren u.a. der An­sicht, § 10 Abs. 2a S. 8 EStG sei we­gen § 52 Abs. 24 S. 5 EStG nicht an­wend­bar. Zwar sei auch be­reits in § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. eine Ände­rungsmöglich­keit ent­hal­ten ge­we­sen, diese habe je­doch eine Er­mes­sens­re­ge­lung dar­ge­stellt.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Re­vi­sion des Fi­nanz­am­tes hob der BFH das Ur­teil auf und wies die Klage ab.

Gründe:
Zwar hatte das FG zu Recht er­kannt, dass der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2010 aus April 2011 nicht gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG i.d.F. des Bei­trR­LUmsG geändert wer­den konnte. Denn auf­grund der An­wen­dungs­vor­schrift des § 52 Abs. 24 S. 5 EStG gilt diese Vor­schrift für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2010 nur, so­weit am 14.12.2011 noch keine Steuer erst­ma­lig fest­ge­setzt war. Da der ur­sprüng­li­che Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für die Kläger aus April 2011 da­tierte, konnte eine Ände­rung so­mit nicht auf § 10 Abs. 2a S. 8 EStG i.d.F. des Bei­trR­LUmsG gestützt wer­den.

Das Fi­nanz­amt konnte den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für 2010 je­doch gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. i.d.F. des Bürger­ent­las­tungs­ge­set­zes Kran­ken­ver­si­che­rung ändern. Denn ein Ein­kom­men­steu­er­be­scheid kann gem. § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. auch dann geändert wer­den, wenn dem Fi­nanz­amt die von der zen­tra­len Stelle über­mit­tel­ten Da­ten in Be­zug auf die als Son­der­aus­ga­ben ab­zieh­ba­ren Beiträge zur Kran­ken- und Pfle­ge­ver­si­che­rung be­reits im Zeit­punkt der Steu­er­fest­set­zung vor­ge­le­gen ha­ben. Dies er­gibt sich so­wohl aus dem Wort­laut der Vor­schrift, dem Um­kehr­schluss zu an­de­ren Ände­rungs­vor­schrif­ten, der Ent­ste­hungs­ge­schichte und den Ge­set­zes­ma­te­ria­lien, dem Sinn und Zweck der Vor­schrift, dem Verhält­nis zu § 173 Abs. 1 AO als auch aus der Ge­set­zes­begründung des Bei­trR­LUmsG.

§ 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. ist keine Er­mes­sens-, son­dern eine Be­fug­nis­norm. Es sind auch kei­ner­lei Kri­te­rien zu er­ken­nen, die für eine Er­mes­sens­ausübung lei­tend sein könn­ten. Las­sen sich aber keine Maßstäbe für einen Er­mes­sens­spiel­raum da­hin­ge­hend fin­den, un­ter wel­chen Umständen von ei­ner durch Tat­be­stands­erfüllung mögli­chen Ände­rung ei­ner Steu­er­fest­set­zung ab­ge­se­hen wer­den kann, er­weist sich das Wort "kann" in § 10 Abs. 2a S. 8 EStG a.F. als ein recht­li­ches Können und im Hin­blick dar­auf, dass das Fi­nanz­amt auf die Erfüllung des Steu­er­an­spruchs nicht ver­zich­ten darf, als ein Müssen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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