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Abgeltungsteuer: Antrag auf sog. Günstigerprüfung - Frist und Änderungsvoraussetzungen

BFH 12.5.2015, VIII R 14/13

Der zeitlich unbefristete Antrag auf Günstigerprüfung gem. § 32d Abs. 6 EStG kann nach der Unanfechtbarkeit des Einkommensteuerbescheids nur dann zu einer Änderung der Einkommensteuerfestsetzung führen, wenn die Voraussetzungen einer Änderungsvorschrift erfüllt sind. Führt die Günstigerprüfung insgesamt zu einer niedrigeren Einkommensteuer, kommt eine Änderung des Bescheids nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO nur dann in Betracht, wenn den Steuerpflichtigen an dem nachträglichen Bekanntwerden der abgegolten besteuerten Kapitaleinkünfte kein grobes Verschulden trifft.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin erzielte im Streit­jahr 2010 Ein­künfte aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit und aus einer Lei­b­rente. Zudem erzielte sie Kapi­ta­l­er­träge, die sie nicht in ihrer Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung angab, da dafür schon die Abgel­tung­steuer von 25 % abge­führt wor­den war. In ihrem Ein­kom­men­steu­er­be­scheid blie­ben die Kapi­ta­l­ein­künfte daher unbe­rück­sich­tigt.

Nach Ablauf der Ein­spruchs­frist für ihren Ein­kom­men­steu­er­be­scheid stellte die Klä­ge­rin einen Antrag auf Güns­ti­ger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG. Danach wer­den auf Antrag des Steu­erpf­lich­ti­gen Kapi­ta­l­ein­künfte nicht nach § 32d Abs. 1 EStG i.H.v. 25 %, son­dern nach dem indi­vi­du­el­len Steu­er­satz des Steu­erpf­lich­ti­gen besteu­ert, wenn dies zu einer nie­d­ri­ge­ren Ein­kom­men­steuer ein­sch­ließ­lich der Zuschlag­steu­ern führt. Dies wäre bei der Klä­ge­rin der Fall gewe­sen, da ihr indi­vi­du­el­ler Steu­er­satz unter 25 % lag.

Finanz­amt und FG lehn­ten eine Ände­rung des bestands­kräf­ti­gen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­des ab. Dar­auf­hin trug die Klä­ge­rin zur Begrün­dung ihrer Revi­sion vor, der Antrag auf Güns­ti­ger­prü­fung sei unbe­fris­tet und könne auch nach der Unan­fecht­bar­keit der Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung ges­tellt wer­den. Die Revi­sion blieb vor dem BFH erfolg­los.

Die Gründe:
Zwar ist der Antrag auf Güns­ti­ger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG unbe­fris­tet, so dass er von der Klä­ge­rin auch nach Ein­tritt der Unan­fecht­bar­keit der Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung ges­tellt wer­den konnte. Eine zeit­li­che Befris­tung ergibt sich aber aus der Bestands­kraft der Steu­er­fest­set­zung. Andern­falls wür­den die Vor­schrif­ten der AO über die Kor­rek­tur bestands­kräf­ti­ger Ein­kom­men­steu­er­be­scheide unter­lau­fen.

Die Rege­lung des § 32d Abs. 6 EStG selbst ist keine Rechts­grund­lage für eine Ände­rung der Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung. Sie soll nicht zur Kor­rek­tur einer rechts­wid­ri­gen Ein­kom­men­steu­er­fest­set­zung füh­ren, son­dern ist als Bil­lig­keits­maß­nahme zu ver­ste­hen, mit der Steu­erpf­lich­tige, deren Steu­er­satz noch nie­d­ri­ger als 25 % liegt, eine wei­tere Begüns­ti­gung erfah­ren. Zwar wurde dem Finanz­amt erst nach der Steu­er­fest­set­zung bekannt, dass die Klä­ge­rin Kapi­ta­l­ein­künfte erzielt hatte, die bei der nach § 32d Abs. 6 EStG ange­ord­ne­ten Gesamt­be­trach­tung der Besteue­rungs­grund­la­gen zu einer nie­d­ri­ge­ren Steuer geführt hät­ten. Eine Kor­rek­tur­mög­lich­keit für der­ar­tige "neue Tat­sa­chen" nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ist jedoch nur mög­lich, wenn den Steu­erpf­lich­ti­gen an dem nach­träg­li­chen Bekannt­wer­den kein Ver­schul­den trifft.

Ein sol­ches Ver­schul­den der Klä­ge­rin konnte im vor­lie­gen­den Fall jedoch ange­nom­men wer­den, da die Klä­ge­rin die Steu­er­be­schei­ni­gung über die ein­be­hal­tene Kapi­ta­l­er­trag­steuer bereits vor der Abgabe der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung erhal­ten hatte. Dies wirkte sich auch auf die Mög­lich­keit aus, einen Antrag auf Güns­ti­ger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG zu stel­len. Keine Rolle spielte in die­sem Zusam­men­hang, dass die Klä­ge­rin von einem Steu­er­be­ra­ter bei der Abgabe ihrer Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung ver­t­re­ten wor­den war. Denn auch, wenn sie den Steu­er­be­ra­ter ent­sp­re­chend auf die ihr bekann­ten Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen hin­ge­wie­sen haben sollte, wäre ihr des­sen schuld­hafte Pflicht­ver­let­zung bei der Erstel­lung der Steue­r­er­klär­ung wie eige­nes Ver­schul­den zuzu­rech­nen. Weder der Antrag auf Güns­ti­ger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG noch die Vor­lage einer Steu­er­be­schei­ni­gung sind ein rück­wir­ken­des Ereig­nis i.S.d. § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO.

Link­hin­weis:

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