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Zuordnung von Einkommensteuererstattungsansprüchen zum insolvenzfreien Vermögen

BFH 26.11.2014, VII R 32/13

Wird eine selbständige Tätigkeit gem. § 35 Abs. 2 InsO aus dem Insolvenzbeschlag freigegeben, ist ein Einkommensteuererstattungsanspruch, der auf Vorauszahlungen beruht, die erst nach der Freigabe festgesetzt und allein nach den zu erwartenden Einkünften aus der freigegebenen Tätigkeit berechnet worden sind, nicht i.S.d. § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO der Insolvenzmasse geschuldet. Zudem ist ein Einkommensteuererstattungsanspruch auch dann nicht der Insolvenzmasse geschuldet, wenn er auf Vorauszahlungen beruht, die nach der Freigabe aus Mitteln geleistet worden sind, die zum freigegebenen Vermögen gehören.

Der Sach­ver­halt:
Im Februar 2008 eröff­nete das AG das Insol­venz­ver­fah­ren über das Ver­mö­gen des Insol­venz­schuld­ners und bes­tellte den Klä­ger zum Insol­venz­ver­wal­ter. Mit Sch­rei­ben von April 2008 teilte die­ser dem Finanz­amt mit, dass er das Ein­zel­un­ter­neh­men des Insol­venz­schuld­ners aus dem Insol­venz­be­schlag frei­gebe. Im Oktober 2009 erließ das Finanz­amt einen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Jahr 2008. Der Insol­venz­schuld­ner hatte in die­sem Jahr aus­sch­ließ­lich gewerb­li­che Ein­künfte aus sei­ner Tätig­keit als Ein­zel­un­ter­neh­mer erzielt. Seine Ehe­frau, mit der er zusam­men ver­an­lagt wurde, hatte keine Ein­künfte. Auf­grund der vom Insol­venz­schuld­ner im Jahr 2008 geleis­te­ten Ein­kom­men­steu­er­vor­aus­zah­lun­gen ergab sich ein Gut­ha­ben i.H.v. ins­ge­s­amt rd. 1.400 €.

Hin­sicht­lich des­je­ni­gen Teils des Gut­ha­bens, das zei­t­an­tei­lig auf die Zeit nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens ent­fiel (rd. 1.200 €), erklärte das Finanz­amt gegen­über dem Insol­venz­schuld­ner die Auf­rech­nung mit Insol­venz­for­de­run­gen (Ein­kom­men­steuer 2003). Hin­sicht­lich des rest­li­chen Gut­ha­bens (rd. 230 €) erklärte das Finanz­amt gegen­über dem Klä­ger die Auf­rech­nung mit Insol­venz­for­de­run­gen (eben­falls Ein­kom­men­steuer 2003). Mit an den Klä­ger gerich­te­tem Abrech­nungs­be­scheid ord­nete das Finanz­amt das Gut­ha­ben i.H.v. rd. 1.400 € unter Hin­weis auf die feh­len­den Ein­künfte der Ehe­frau voll­stän­dig dem Insol­venz­schuld­ner zu, teilte es ansch­lie­ßend mit den oben genann­ten Beträ­gen zei­t­an­tei­lig auf die Zeit vor und nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens auf und stellte das Erlö­schen die­ser Beträge durch Auf­rech­nung fest.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Der dem Insol­venz­schuld­ner zuzu­ord­nende Ein­kom­men­steue­r­er­stat­tungs­an­spruch ist auch hin­sicht­lich des nach­in­sol­venz­li­chen Zei­traums durch die vom Finanz­amt erklärte Auf­rech­nung mit Insol­venz­for­de­run­gen erlo­schen (§ 47 AO).

Die vom Finanz­amt für den nach­in­sol­venz­li­chen Zei­traum erklärte Auf­rech­nung ist nicht durch ein beson­de­res insol­venz­recht­li­ches Auf­rech­nungs­ver­bot aus­ge­sch­los­sen. Auf­rech­nun­gen wer­den zunächst nicht von den all­ge­mei­nen Voll­st­re­ckungs­ver­bo­ten in § 89 Abs. 1, § 294 Abs. 1 InsO erfasst. In Betracht kommt allein § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO, der jedoch vor­aus­setzt, dass der Insol­venz­gläu­bi­ger etwas zur Insol­venz­masse schul­dig gewor­den ist. Diese Vor­aus­set­zung ist vor­lie­gend jedoch nicht erfüllt.

Der Senat hat bereits ent­schie­den, dass ein Umsatz­steu­er­ver­gü­tungs­an­spruch, den der Insol­venz­schuld­ner durch eine gem. § 35 Abs. 2 InsO aus dem Insol­venz­be­schlag frei­ge­ge­bene selb­stän­dige Tätig­keit erwor­ben hat, nicht i.S.d. § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO der Insol­venz­masse geschul­det wird und das Fin­ant­amt gegen die­sen Anspruch mit vor­in­sol­venz­li­chen Steu­er­schul­den auf­rech­nen kann. Der Senat hat diese Recht­sp­re­chung auf Ein­kom­men­steue­r­er­stat­tungs­an­sprüche aus­ge­dehnt, die auf Vor­aus­zah­lun­gen beru­hen, bei deren Berech­nung nur die Ein­künfte aus der frei­ge­ge­be­nen Tätig­keit zu Grunde gelegt wor­den sind. Dies ergibt sich bereits aus der wei­ten For­mu­lie­rung "Ver­mö­gen aus der selb­stän­di­gen Tätig­keit", aus der sich keine Beschrän­kung auf Betriebs­steu­ern bzw. auf Betriebs­ein­nah­men und Betriebs­aus­ga­ben ablei­ten lässt.

Viel­mehr erst­reckt sich die Frei­gabe auf eine Gesamt­heit von Gegen­stän­den und Wer­ten, die der frei­ge­ge­be­nen Tätig­keit gewid­met sind bzw. die auf die­ser Tätig­keit beru­hen, d.h. infolge der frei­ge­ge­be­nen Tätig­keit ent­ste­hen oder ver­ein­nahmt wer­den. Eine Zuord­nung zum steu­er­li­chen Betriebs­ver­mö­gen ist zwar die Regel, aber nicht zwin­gend erfor­der­lich. Bei Ein­kom­men­steue­r­er­stat­tungs­an­sprüchen sind diese Vor­aus­set­zun­gen jeden­falls dann erfüllt, wenn die zugrunde lie­gen­den Ein­kom­men­steu­er­vor­aus­zah­lun­gen erst nach der Frei­gabe fest­ge­setzt und allein nach den zu erwar­ten­den Ein­künf­ten aus der vom Insol­venz­be­schlag bef­rei­ten Tätig­keit berech­net wor­den sind.

Zudem ist es aus­rei­chend, wenn Vor­aus­zah­lun­gen nach der Frei­gabe aus Mit­teln geleis­tet wer­den, die zum frei­ge­ge­be­nen Ver­mö­gen gehö­ren. In die­sem Fall muss auch ein etwai­ger Erstat­tungs­an­spruch wie­der in das frei­ge­ge­bene Ver­mö­gen gelan­gen. Denn Mit­tel, die ein­mal zum frei­ge­ge­be­nen Ver­mö­gen gehört haben, kön­nen nicht nach­träg­lich wie­der der Insol­venz­masse zuge­ord­net wer­den.

Link­hin­weis:

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