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Wertermittlung eines Nießbrauchs bei vom Nießbraucher übernommener Zahlungsverpflichtung von Tilgungen und Schuldzinsen

FG Münster 26.11.2015, 3 K 2711/13 Erb

Die Ermittlung des Jahreswertes eines Nießbrauchsrechts ohne die Einbeziehung von Schuldzinsen für die Bestimmung der gem. § 10 Abs. 5 ErbStG zu berücksichtigenden Belastung ist nicht angezeigt. Dem Gesetz lassen sich Hinweise darauf, dass der Kapitalwert eines Nießbrauchsrechts unterschiedlich danach zu ermitteln ist, ob es um die Berücksichtigung beim Berechtigten oder beim Verpflichteten geht, nicht entnehmen.

Der Sach­ver­halt:
Die Betei­lig­ten strei­ten, wie der Jah­res­wert von Nießbrauchs­rech­ten, die gem. § 10 Abs. 5 ErbStG nach­lass­min­dernd zu berück­sich­ti­gen sind, zu berech­nen ist.

Im August 2011 über­tru­gen die Eltern des Klä­gers die­sem diver­sen Grund­be­sitz. Als Gegen­leis­tung behiel­ten sie sich als Gesamt­be­rech­tigte gem. § 428 BGB auf Lebens­dauer des Längst­le­ben­den an allen Grund­stü­cken mit Aus­nahme eines unbe­bau­ten Grund­stücks den Nießbrauch vor. Danach waren sie berech­tigt und verpf­lich­tet, sämt­li­che Nut­zun­gen aus dem Ver­trags­ge­gen­stand zu zie­hen und sämt­li­che pri­va­ten und öff­ent­li­chen Las­ten ein­sch­ließ­lich außer­or­dent­li­cher öff­ent­li­cher Las­ten sowie die dem Eigen­tü­mer oblie­gen­den pri­va­ten Las­ten zu tra­gen. Fer­ner über­nahm der Klä­ger die im Ver­trag genann­ten auf dem Grund­be­sitz las­ten­den Ver­bind­lich­kei­ten in ding­li­cher und per­sön­li­cher Hin­sicht.

Zur Klar­stel­lung wurde darin ver­merkt, "dass durch die zuvor ange­führ­ten Schuld­über­nah­men die Verpf­lich­tung des jewei­li­gen Nießbrau­chers, wäh­rend der Zeit­dauer des Bestan­des des Nießbrauchs­rechts im Innen­ver­hält­nis die Til­gungs- und Zins­leis­tun­gen für die über­nom­me­nen Ver­bind­lich­kei­ten zu erfül­len, nicht berührt wird."

Das Finanz­amt setzte auf der Grund­lage der abge­ge­be­nen Schen­kung­steue­r­er­klär­un­gen die Schen­kung­steuer nach dem Vater des Klä­gers und nach der Mut­ter des Klä­gers fest. Dabei berück­sich­tigte er die Belas­tung aus den den Eltern zuste­hen­den Nießbrauchs­rech­ten, nicht aber die über­nom­me­nen Dar­lehns­ver­bind­lich­kei­ten, da inso­weit Zins- und Til­gungs­leis­tun­gen wei­ter­hin von den über­tra­gen­den Eltern erbracht wür­den.

Das FG wies die hier­ge­gen gerich­tete Klage ab. Das Urteil ist nicht rechts­kräf­tig. Die Revi­sion zum BFH wurde zur Fort­bil­dung des Rechts zuge­las­sen.

Die Gründe:
Das Finanz­amt hat bei Ermitt­lung der Jah­res­werte der Nießbrauchs­rechte zu Recht die von den Eltern des Klä­gers gezahl­ten Schuld­zin­sen in Abzug gebracht.

Bei der Ermitt­lung des steu­erpf­lich­ti­gen Erwerbs sind gem. § 10 Abs. 5 ErbStG die mit dem Erwerb und sei­ner Erlan­gung im Zusam­men­hang ste­hen­den Ver­bind­lich­kei­ten abzu­zie­hen. Dazu gehört nach der Auf­he­bung des § 25 ErbStG zum 1.1.2009 auch die aus einem Vor­be­halts­nießbrauch erwach­sende Belas­tung des Erwer­bers. Die Bewer­tung der den Erwerb des Klä­gers belas­ten­den Nießbrauchs­rechte rich­tet sich gem. § 12 Abs. 1 ErbStG nach den Vor­schrif­ten des Ers­ten Teils des BewG. Der Kapi­tal­wert lebens­läng­li­cher Nut­zun­gen ist gem. § 14 Abs. 1 BewG mit dem Viel­fa­chen des Jah­res­wer­tes anzu­set­zen. Die Ermitt­lung des Jah­res­wer­tes erfolgt gem. §§ 15 und 16 BewG. Sofern sich aus den Ver­ein­ba­run­gen der Vetrags­be­tei­lig­ten nichts ande­res ergibt, ist bei der Ermitt­lung der Jah­res­werte von Nießbrauchs­rech­ten von den Net­to­er­trä­gen aus­zu­ge­hen. Denn der Regel zur Las­ten­tra­gung des § 1047 BGB liegt der Gedanke zugrunde, dass dem Nießbrau­cher die Nut­zun­gen nur inso­weit zuste­hen, als sie bei ord­nungs­mä­ß­i­ger Wirt­schaft den Rein­er­trag bil­den.

Bei der Ermitt­lung des Werts von Nießbrauchs­rech­ten am Haus- und Grund­be­sitz ist von den Ein­nah­men aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung aus­zu­ge­hen. Dabei sind auch die vom Nießbrau­cher zu zah­len­den Zin­sen abzu­zie­hen. Die­sen Grund­sät­zen ent­spricht der Wert­an­satz des Beklag­ten. Dem anders lau­ten­den Erlass des Bay­ri­schen Staats­mi­nis­te­ri­ums folgt der Senat nicht. Die Ermitt­lung des Jah­res­wer­tes eines Nießbrauchs­rechts ohne die Ein­be­zie­hung von Schuld­zin­sen für die Bestim­mung der gem. § 10 Abs. 5 ErbStG zu berück­sich­ti­gen­den Belas­tung ist nicht ange­zeigt. Dem Gesetz las­sen sich Hin­weise dar­auf, dass der Kapi­tal­wert eines Nießbrauchs­rechts unter­schied­lich danach zu ermit­teln ist, ob es um die Berück­sich­ti­gung beim Berech­tig­ten oder beim Verpf­lich­te­ten geht, nicht ent­neh­men.

Zur Ermitt­lung der Belas­tung gem. § 10 Abs. 5 ErbStG ist eine unter­schied­li­che Ermitt­lung des Jah­res­werts von Nießbrauchs­rech­ten je nach­dem, ob es um die Besteue­rung des Berech­tig­ten oder des Verpf­lich­te­ten geht, nicht ange­zeigt. Denn auch beim Verpf­lich­te­ten bil­det die Berück­sich­ti­gung des Net­to­er­trags unter Berück­sich­ti­gung der Schuld­zin­sen seine Belas­tung zutref­fend ab. Ohne den Nießbrauch könnte auch der wie hier durch den Über­tra­gungs­ver­trag zur Über­nahme der auf dem Grund­be­sitz las­ten­den Ver­bind­lich­kei­ten Verpf­lich­tete näm­lich eben­falls nur den Net­to­er­trag aus dem über­tra­ge­nen Grund­be­sitz erzie­len. Nur inso­weit ist er auf die Dauer des - hier von den Eltern des Klä­ger - vor­be­hal­te­nen Nießbrauchs ent­rei­chert.

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