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Wertermittlung eines Nießbrauchs bei vom Nießbraucher übernommener Zahlungsverpflichtung von Tilgungen und Schuldzinsen

FG Münster 26.11.2015, 3 K 2711/13 Erb

Die Er­mitt­lung des Jah­res­wer­tes ei­nes Nießbrauchs­rechts ohne die Ein­be­zie­hung von Schuld­zin­sen für die Be­stim­mung der gem. § 10 Abs. 5 ErbStG zu berück­sich­ti­gen­den Be­las­tung ist nicht an­ge­zeigt. Dem Ge­setz las­sen sich Hin­weise dar­auf, dass der Ka­pi­tal­wert ei­nes Nießbrauchs­rechts un­ter­schied­lich da­nach zu er­mit­teln ist, ob es um die Berück­sich­ti­gung beim Be­rech­tig­ten oder beim Ver­pflich­te­ten geht, nicht ent­neh­men.

Der Sach­ver­halt:
Die Be­tei­lig­ten strei­ten, wie der Jah­res­wert von Nießbrauchs­rech­ten, die gem. § 10 Abs. 5 ErbStG nach­lass­min­dernd zu berück­sich­ti­gen sind, zu be­rech­nen ist.

Im Au­gust 2011 über­tru­gen die El­tern des Klägers die­sem di­ver­sen Grund­be­sitz. Als Ge­gen­leis­tung be­hiel­ten sie sich als Ge­samt­be­rech­tigte gem. § 428 BGB auf Le­bens­dauer des Längst­le­ben­den an al­len Grundstücken mit Aus­nahme ei­nes un­be­bau­ten Grundstücks den Nießbrauch vor. Da­nach wa­ren sie be­rech­tigt und ver­pflich­tet, sämt­li­che Nut­zun­gen aus dem Ver­trags­ge­gen­stand zu zie­hen und sämt­li­che pri­va­ten und öff­ent­li­chen Las­ten ein­schließlich außer­or­dent­li­cher öff­ent­li­cher Las­ten so­wie die dem Ei­gentümer ob­lie­gen­den pri­va­ten Las­ten zu tra­gen. Fer­ner über­nahm der Kläger die im Ver­trag ge­nann­ten auf dem Grund­be­sitz las­ten­den Ver­bind­lich­kei­ten in ding­li­cher und persönli­cher Hin­sicht.

Zur Klar­stel­lung wurde darin ver­merkt, "dass durch die zu­vor an­geführ­ten Schuldüber­nah­men die Ver­pflich­tung des je­wei­li­gen Nießbrau­chers, während der Zeit­dauer des Be­stan­des des Nießbrauchs­rechts im In­nen­verhält­nis die Til­gungs- und Zins­leis­tun­gen für die über­nom­me­nen Ver­bind­lich­kei­ten zu erfüllen, nicht berührt wird."

Das Fi­nanz­amt setzte auf der Grund­lage der ab­ge­ge­be­nen Schen­kung­steu­er­erklärun­gen die Schen­kung­steuer nach dem Va­ter des Klägers und nach der Mut­ter des Klägers fest. Da­bei berück­sich­tigte er die Be­las­tung aus den den El­tern zu­ste­hen­den Nießbrauchs­rech­ten, nicht aber die über­nom­me­nen Dar­lehns­ver­bind­lich­kei­ten, da in­so­weit Zins- und Til­gungs­leis­tun­gen wei­ter­hin von den über­tra­gen­den El­tern er­bracht würden.

Das FG wies die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage ab. Das Ur­teil ist nicht rechtskräftig. Die Re­vi­sion zum BFH wurde zur Fort­bil­dung des Rechts zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Das Fi­nanz­amt hat bei Er­mitt­lung der Jah­res­werte der Nießbrauchs­rechte zu Recht die von den El­tern des Klägers ge­zahl­ten Schuld­zin­sen in Ab­zug ge­bracht.

Bei der Er­mitt­lung des steu­er­pflich­ti­gen Er­werbs sind gem. § 10 Abs. 5 ErbStG die mit dem Er­werb und sei­ner Er­lan­gung im Zu­sam­men­hang ste­hen­den Ver­bind­lich­kei­ten ab­zu­zie­hen. Dazu gehört nach der Auf­he­bung des § 25 ErbStG zum 1.1.2009 auch die aus einem Vor­be­halts­nießbrauch er­wach­sende Be­las­tung des Er­wer­bers. Die Be­wer­tung der den Er­werb des Klägers be­las­ten­den Nießbrauchs­rechte rich­tet sich gem. § 12 Abs. 1 ErbStG nach den Vor­schrif­ten des Ers­ten Teils des BewG. Der Ka­pi­tal­wert le­bensläng­li­cher Nut­zun­gen ist gem. § 14 Abs. 1 BewG mit dem Viel­fa­chen des Jah­res­wer­tes an­zu­set­zen. Die Er­mitt­lung des Jah­res­wer­tes er­folgt gem. §§ 15 und 16 BewG. So­fern sich aus den Ver­ein­ba­run­gen der Ve­trags­be­tei­lig­ten nichts an­de­res er­gibt, ist bei der Er­mitt­lung der Jah­res­werte von Nießbrauchs­rech­ten von den Net­to­erträgen aus­zu­ge­hen. Denn der Re­gel zur Las­ten­tra­gung des § 1047 BGB liegt der Ge­danke zu­grunde, dass dem Nießbrau­cher die Nut­zun­gen nur in­so­weit zu­ste­hen, als sie bei ord­nungsmäßiger Wirt­schaft den Rein­er­trag bil­den.

Bei der Er­mitt­lung des Werts von Nießbrauchs­rech­ten am Haus- und Grund­be­sitz ist von den Ein­nah­men aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung aus­zu­ge­hen. Da­bei sind auch die vom Nießbrau­cher zu zah­len­den Zin­sen ab­zu­zie­hen. Die­sen Grundsätzen ent­spricht der Wert­an­satz des Be­klag­ten. Dem an­ders lau­ten­den Er­lass des Bay­ri­schen Staats­mi­nis­te­ri­ums folgt der Se­nat nicht. Die Er­mitt­lung des Jah­res­wer­tes ei­nes Nießbrauchs­rechts ohne die Ein­be­zie­hung von Schuld­zin­sen für die Be­stim­mung der gem. § 10 Abs. 5 ErbStG zu berück­sich­ti­gen­den Be­las­tung ist nicht an­ge­zeigt. Dem Ge­setz las­sen sich Hin­weise dar­auf, dass der Ka­pi­tal­wert ei­nes Nießbrauchs­rechts un­ter­schied­lich da­nach zu er­mit­teln ist, ob es um die Berück­sich­ti­gung beim Be­rech­tig­ten oder beim Ver­pflich­te­ten geht, nicht ent­neh­men.

Zur Er­mitt­lung der Be­las­tung gem. § 10 Abs. 5 ErbStG ist eine un­ter­schied­li­che Er­mitt­lung des Jah­res­werts von Nießbrauchs­rech­ten je nach­dem, ob es um die Be­steue­rung des Be­rech­tig­ten oder des Ver­pflich­te­ten geht, nicht an­ge­zeigt. Denn auch beim Ver­pflich­te­ten bil­det die Berück­sich­ti­gung des Net­to­er­trags un­ter Berück­sich­ti­gung der Schuld­zin­sen seine Be­las­tung zu­tref­fend ab. Ohne den Nießbrauch könnte auch der wie hier durch den Über­tra­gungs­ver­trag zur Über­nahme der auf dem Grund­be­sitz las­ten­den Ver­bind­lich­kei­ten Ver­pflich­tete nämlich eben­falls nur den Net­to­er­trag aus dem über­tra­ge­nen Grund­be­sitz er­zie­len. Nur in­so­weit ist er auf die Dauer des - hier von den El­tern des Kläger - vor­be­hal­te­nen Nießbrauchs ent­rei­chert.

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