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Verbilligter Erwerb einer GmbH-Beteiligung als Arbeitslohn

BFH 26.6.2014, VI R 94/13

Der geld­werte Vor­teil aus dem ver­bil­lig­ten Er­werb ei­ner Be­tei­li­gung an ei­ner GmbH, der im Hin­blick auf eine spätere Be­schäfti­gung als Ge­schäftsführer gewährt wird, ist von der Steu­er­behörde als Ar­beits­lohn zu berück­sich­ti­gen. Ob eine Zu­wen­dung durch das (u.U. zukünf­tige) Dienst­verhält­nis ver­an­lasst und da­mit als Ar­beits­lohn zu be­ur­tei­len ist, ob­liegt in ers­ter Li­nie der ta­trich­ter­li­chen Würdi­gung durch das FG.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger war bis zum Frühjahr des Streit­jah­res 2008 als Kom­mu­ni­ka­ti­ons- und Mo­ti­va­ti­ons­trai­ner selbständig tätig. In die­sem Jahr er­warb er von Herrn N 50 % der An­teile an des­sen GmbH für einen Kauf­preis von 73.397 €. Außer­dem wurde der Kläger zum Ge­schäftsführer der GmbH be­stellt. Al­ler­dings ver­ein­bar­ten die Par­teien ein Rücker­werbs­recht. Der no­ta­ri­elle Ver­trag wurde da­hin ergänzt, dass alle bis zum Über­tra­gungs­stich­tag er­wirt­schaf­te­ten und fest­ge­stell­ten Ge­winne aus­schließlich Herrn N. zustünden; der Kläger folg­lich erst am Ge­winn der GmbH ab dem Jahr 2008 teil­habe. Die GmbH war im Jahr 2006 gegründet wor­den. Herr N. brachte da­bei rück­wir­kend sein Ein­zel­un­ter­neh­men ein. So­wohl für die­ses Ein­zel­un­ter­neh­men als auch für die nach­fol­gende GmbH war der Kläger seit ca. 2002/2003 selbständig tätig.

Nach ei­ner Be­triebsprüfung bei der GmbH für die Jahre 2006 bis 2008 stellte das Fi­nanz­amt fest, dass der zwi­schen dem Kläger und Herrn N. ver­ein­barte Kauf­preis für die GmbH-An­teile zum Über­tra­gungs­zeit­punkt un­ter dem tatsäch­li­chen Wert der Ge­schäfts­an­teile lag. Außer­dem sei die Über­tra­gung der An­teile er­folgt, um den Kläger lang­fris­tig als Mit­ar­bei­ter der Ge­sell­schaft zu ge­win­nen und an das Un­ter­neh­men zu bin­den. In der Fol­ge­zeit stritt der Kläger mit dem Fi­nanz­amt darüber ob die Dif­fe­renz zwi­schen Kauf­preis und dem tatsäch­li­chen Wert von GmbH-An­tei­len als Ar­beits­lohn zu ver­steu­ern war und der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für das Jahr 2008 in­so­weit nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert wer­den konnte.

Das FG gab der Klage teil­weise statt, je­doch le­dig­lich, weil das Fi­nanz­amt auf die Einkünfte nicht den ermäßig­ten Steu­er­satz nach § 34 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 4 EStG an­ge­wandt habe. Die Re­vi­sion des Klägers blieb vor dem BFH er­folg­los.

Die Gründe:
Das FG hat zu­tref­fend den Vor­teil, den der Kläger aus dem Er­werb der GmbH-An­teile er­zielt hatte, bei des­sen Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit berück­sich­tigt.

Zu den Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit gehören gem. § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG - ne­ben Gehältern und Löhnen - auch an­dere Bezüge und Vor­teile, die "für" eine Be­schäfti­gung im öff­ent­li­chen oder pri­va­ten Dienst gewährt wer­den, un­abhängig da­von, ob ein Rechts­an­spruch auf sie be­steht und ob es sich um lau­fende oder um ein­ma­lige Bezüge han­delt. Ar­beits­lohn kann nach der mitt­ler­weile ständi­gen BFH-Recht­spre­chung aus­nahms­weise auch bei der Zu­wen­dung ei­nes Drit­ten an­zu­neh­men sein, wenn sie ein Ent­gelt "für" eine Leis­tung bil­det, die der Ar­beit­neh­mer im Rah­men des Dienst­verhält­nis­ses für sei­nen Ar­beit­ge­ber er­bringt, er­bracht hat oder er­brin­gen soll. Ob eine Zu­wen­dung durch das (u.U. zukünf­tige) Dienst­verhält­nis ver­an­lasst und da­mit als Ar­beits­lohn zu be­ur­tei­len ist, ob­liegt in ers­ter Li­nie der ta­trich­ter­li­chen Würdi­gung durch das FG.

Das FG war hier zu dem Er­geb­nis ge­langt, dass der Vor­teil des Klägers aus dem Er­werb der GmbH-An­teile Ar­beits­lohn ge­we­sen sei. Es hatte sich da­bei im We­sent­li­chen auf den Vor­trag des Klägers in der münd­li­chen Ver­hand­lung gestützt, nach dem ihm Herr N. die GmbH-An­teile zu­ge­wen­det habe, da­mit er für die GmbH wei­ter­hin tätig werde. Dar­aus hatte das Ge­richt ge­schlos­sen, dass der Un­ter­schieds­be­trag zwi­schen Kauf­preis und ge­mei­nem Wert der An­teile dem Kläger vom Veräußerer und Mit­ge­sell­schaf­ter Herrn N. als Vor­ab­vergütung für zukünf­tige der GmbH zu leis­tende Dienste gewährt wor­den sei. Diese Würdi­gung ver­stieß we­der ge­gen Denk­ge­setze noch Er­fah­rungssätze und war re­vi­si­ons­recht­lich nicht zu be­an­stan­den.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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