deen
Nexia Ebner Stolz

Steuerliche Folgen einer grenzüberschreitenden Abwärtsverschmelzung

FG Düsseldorf 22.4.2016, 6 K 1947/14 K,G

In Fällen der Verschmelzung, einschließlich der Abwärtsverschmelzung, sind die Wertansätze in der steuerlichen Schlussbilanz der übertragenden Körperschaft nach Maßgabe des § 11 UmwStG vorzunehmen. Dem Senat erscheint die im Schrifttum überwiegend vertretene Auffassung vorzugswürdig, dass es sich bei § 11 Abs. 2 S. 2 UmwStG um eine spezielle und abschließende Bewertungsregel für die Anteile der übertragenden Körperschaft an der übernehmenden Körperschaft in der steuerlichen Schlussbilanz handelt.

Der Sach­ver­halt:
Die A-GmbH ist die Rechts­vor­gän­ge­rin der Klä­ge­rin. Sie war nach Maß­g­abe eines im August 2009 beur­kun­de­ten Ver­sch­mel­zungs­plans auf die Klä­ge­rin, ihre Toch­ter­ge­sell­schaft, ver­sch­mol­zen wor­den. Mit Ein­tra­gung in das Regis­ter am Sitz der Klä­ge­rin in Lux­em­burg im Sep­tem­ber 2009 wurde die grenz­über­sch­rei­tende Ver­sch­mel­zung wirk­sam. Auf eine Kapi­ta­l­er­höh­ung bei der über­neh­men­den Klä­ge­rin wurde im nota­ri­el­len Ver­sch­mel­zungs­ver­trag unwi­der­ruf­lich ver­zich­tet. Mit Wirk­sam­wer­den der Ver­sch­mel­zung ging das Ver­mö­gen der A-GmbH im Wege der Gesamt­rechts­nach­folge auf die Klä­ge­rin über. Die Anteile der A-GmbH an der Klä­ge­rin wur­den an deren allei­nige Gesell­schaf­te­rin, die A. mit Sitz in den USA aus­ge­kehrt.

Die Ver­sch­mel­zung erfolgte mit steu­er­li­cher Rück­wir­kung. In der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der A-GmbH zum 31.7.2009 wur­den sämt­li­che Aktiva und Pas­siva mit dem Buch­wert ange­setzt. Die Anteile an der Klä­ge­rin wur­den eben­falls mit ihrem steu­er­li­chen Buch­wert in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der A-GmbH bilan­ziert und zu die­sem Wert erfolgs­neu­tral aus­ge­bucht. In den Jah­ren 2012 bis 2013 fand bei der Klä­ge­rin als Gesamt­rechts­nach­fol­ge­rin der A-GmbH eine steu­er­li­che Außen­prü­fung für die Jahre 2007 bis 2009 statt. Die Betriebs­prü­fung gelangte dabei zu der Auf­fas­sung, dass die Anteile an der Klä­ge­rin in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der A-GmbH mit dem gemei­nen Wert hät­ten ange­setzt wer­den müs­sen. Begrün­det wurde dies mit dem Weg­fall des inlän­di­schen Besteue­rungs­rechts und unter Hin­weis auf Rn. 11.19 des Umwand­lungs­steuer­er­las­ses (BMF-Sch­rei­ben vom 11.11.2011). Ent­sp­re­chend geän­derte Bescheide erließ das Finanz­amt (Kör­per­schaft­steuer bzw. Gewer­be­steu­er­mess­be­trag).

Die Klä­ge­rin war der Ansicht, ihre Anteile seien in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der A-GmbH mit dem Buch­wert anzu­set­zen, was sich aus § 11 Abs. 2 S. 2 UmwStG ergebe. Das FG gab der Klage statt. Aller­dings wurde die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Die Bescheide sind inso­weit rechts­wid­rig und ver­let­zen die Klä­ge­rin als Gesamt­rechts­nach­fol­ge­rin der A-GmbH in ihren Rech­ten, als das Finanz­amt die Anteile an der Klä­ge­rin in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der A-GmbH mit ihrem gemei­nen Wert ange­setzt und daher nicht abzieh­bare Auf­wen­dun­gen i.S.d. § 8b Abs. 3 KStG gewinn­er­höh­end hin­zu­ge­rech­net hatte. In der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der A-GmbH waren die Anteile an der Klä­ge­rin mit ihrem Buch­wert anzu­set­zen, so dass sich kein nach § 8b Abs. 2 S. 1 KStG steu­er­be­f­rei­ter Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ergab und auch keine Hin­zu­rech­nung nach § 8b Abs. 3 KStG vor­zu­neh­men war.

In Fäl­len der Ver­sch­mel­zung, ein­sch­ließ­lich der hier streit­ge­gen­ständ­li­chen Abwärts­ver­sch­mel­zung, sind die Wert­an­sätze in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der über­tra­gen­den Kör­per­schaft nach Maß­g­abe des § 11 UmwStG vor­zu­neh­men. Der Wert­an­satz von Antei­len an der über­neh­men­den Gesell­schaft in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der über­tra­gen­den Gesell­schaft erfolgt gem. § 11 Abs. 2 S. 2 UmwStG min­des­tens mit dem Buch­wert, erhöht um Absch­rei­bun­gen sowie um Abzüge nach § 6b EStG und ähn­li­che Abzüge, die in frühe­ren Jah­ren steu­er­wirk­sam vor­ge­nom­men wur­den, höchs­tens mit dem gemei­nen Wert. Im Streit­fall führte dies zu einem Ansatz der Anteile mit ihrem Buch­wert, da in den vor­an­ge­gan­ge­nen Jah­ren unst­rei­tig keine steu­er­wirk­sa­men Absch­rei­bun­gen oder ähn­li­che Abzüge vor­ge­nom­men wur­den.

Die Anwend­bar­keit des § 11 Abs. 2 S. 2 UmwStG, der sich kon­k­ret auf den Wert­an­satz von Antei­len an der über­neh­men­den Gesell­schaft in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz der über­tra­gen­den Gesell­schaft bezieht, wird nach Auf­fas­sung des Senats nicht durch § 11 Abs. 1, § 11 Abs. 2 S. 1 UmwStG ein­ge­schränkt oder modi­fi­ziert. Zwar spricht der Wort­laut des § 11 Abs. 1 UmwStG zunächst dafür, dass der Gesetz­ge­ber als Grund­re­gel den Ansatz sämt­li­cher Wirt­schafts­gü­ter in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz des über­tra­gen­den Rechts­trä­gers mit dem gemei­nen Wert kon­sti­tu­ie­ren wollte. Aller­dings würde § 11 Abs. 2 S. 2 UmwStG voll­um­fäng­lich ins Leere lau­fen, wenn § 11 Abs. 1 und § 11 Abs. 2 S. 1 UmwStG anzu­wen­den und damit die Anteile in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz in jedem Fall mit dem gemei­nen Wert anzu­set­zen wären.

Nach § 11 Abs. 2 S. 2 UmwStG sind die Anteile min­des­tens mit dem Buch­wert, erhöht um Absch­rei­bun­gen sowie um Abzüge nach § 6b EStG und ähn­li­che Abzüge, die in frühe­ren Jah­ren steu­er­wirk­sam vor­ge­nom­men wur­den, aber höchs­tens mit dem gemei­nen Wert, anzu­set­zen. Dem Senat erscheint die im Schrift­tum über­wie­gend ver­t­re­tene Auf­fas­sung vor­zugs­wür­dig, dass es sich bei § 11 Abs. 2 S. 2 UmwStG um eine spe­zi­elle und absch­lie­ßende Bewer­tungs­re­gel für die Anteile der über­tra­gen­den Kör­per­schaft an der über­neh­men­den Kör­per­schaft in der steu­er­li­chen Schluss­bi­lanz han­delt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text des Urteils ist erhält­lich unter www.nrwe.de - Recht­sp­re­chungs­da­ten­bank des Lan­des NRW.
  • Um direkt zu dem Voll­text zu kom­men, kli­cken Sie bitte hier.
nach oben