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Nachzahlungszinsen: Ausübung des sog. Blockwahlrechts als rückwirkendes Ereignis?

FG Düsseldorf 27.10.2015, 6 K 3368/13 AO

Ma­te­ri­elle Vor­aus­set­zung des rück­wir­ken­den Er­eig­nis­ses ist die Nachträglich­keit des Er­eig­nis­ses, das zu ei­ner Sach­ver­haltsände­rung mit steu­er­li­cher Rück­wir­kung führt. Ist die Ausübung des sog. Block­wahl­rechts (§ 8b Abs. 8 KStG i.d.F. des § 34 Abs. 7 S. 8 Nr. 2 S. 2 KStG vom 29.12.2003) als rück­wir­ken­des Er­eig­nis an­zu­se­hen, so dass der Zins­lauf bzgl. Nach­zah­lungs­zin­sen zur Körper­schaft­steuer 2001 erst am 1.4.2006 gem. § 233a Abs. 2a AO statt am 1.4.2003 gem. § 233a Abs. 2 S. 1 AO be­ginnt?

Der Sach­ver­halt:
Die Kläge­rin war in 2001 Or­ganträge­rin u.a. ei­ner Le­bens­ver­si­che­rung AG. Un­ter Berück­sich­ti­gung der steu­er­li­chen Aus­gangs­lage im Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2001 reichte die Kläge­rin im April 2002 die Steu­er­erklärung für das Jahr 2001 beim Fi­nanz­amt ein. In dem dar­auf fol­gen­den Steu­er­be­scheid wur­den bei der Kläge­rin u.a. ne­ga­tive Einkünfte der AG nach § 8b KStG i.H.v. über -227 Mio. DM berück­sich­tigt und die Körper­schaft­steuer auf 0 € fest­ge­setzt. Eine Ver­zin­sung nach § 233a AO fand zunächst nicht statt.

Ab 2002 wurde durch eine Ge­set­zesände­rung (§ 14 Abs. 3 KStG i.d.F. v. 19.12.2001 bzw. § 14 Abs. 2 KStG i.d.F. des Steu­er­vergüns­ti­gungs­ab­bau­ge­set­zes) be­stimmt, dass die Re­ge­lung des § 14 Abs. 1 KStG auf Or­gan­ge­sell­schaf­ten, die Le­bens- oder Kran­ken­ver­si­che­run­gen sind, ab Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2002 nicht an­zu­wen­den ist. Die AG be­an­tragte am 17.6.2004 in Ausübung des Block­wahl­rechts die An­wen­dung des § 8b Abs. 8 KStG i.d.F. § 34 Abs. 7 S. 8 KStG und § 21 Abs. 1 Nr. 1 KStG für die Jahre 2001 bis 2003.

Dar­auf­hin stritt die Kläge­rin mit dem Fi­nanz­amt über die Frage, ob die Ausübung des sog. Block­wahl­rechts (§ 8b Abs. 8 KStG i.d.F. des § 34 Abs. 7 S. 8 Nr. 2 S. 2 KStG vom 29.12.2003) in­so­fern als rück­wir­ken­des Er­eig­nis an­zu­se­hen ist, dass der Zins­lauf bzgl. Nach­zah­lungs­zin­sen zur Körper­schaft­steuer 2001 erst am 1.4.2006 gem. § 233a Abs. 2a AO (statt am 1.4.2003 gem. § 233a Abs. 2 S. 1 AO) be­ginnt.

Das FG wies die ge­gen den Zins-Be­scheid für 2001 ge­rich­tete Klage ab. Al­ler­dings wurde auf­grund von § 115 Abs. 2 FGO die Re­vi­sion zum BFH zu­ge­las­sen.

Die Gründe:
Die Vor­aus­set­zun­gen der Rechts­grund­lage für die Zins­fest­set­zung nach § 233a Abs. 1 S. 1 AO la­gen hier vor. Der Zins­lauf be­gann am 1.4.2003 gem. § 233a Abs. 2 S. 1 AO, nämlich 15 Mo­nate nach Ab­lauf des Ka­len­der­jah­res, in dem die Steuer ent­stan­den war. Es war auch nicht nach Maßgabe von § 233a Abs. 2a i.V.m. Abs. 7 S. 1 AO ein Teil-Un­ter­schieds­be­trag für die Ver­zin­sung der Körper­schaft­steuer, die auf den Fol­gen der Ausübung des Block­wahl­rechts und da­mit dem Weg­fall der Zu­rech­nung der Ver­luste der Or­gan­ge­sell­schaft be­ruht, zu er­rech­nen. In­so­weit be­ginnt nämlich der Zins­lauf nicht ab­wei­chend vom Grund­satz erst 15 Mo­nate nach Ab­lauf des Ka­len­der­jah­res ei­nes rück­wir­ken­den Er­eig­nis­ses. Denn es liegt in einem sol­chen Fall kein rück­wir­ken­des Er­eig­nis nach § 233a Abs. 2a AO vor.

§ 233a Abs. 2a AO ver­weist hin­sicht­lich des Be­griffs "rück­wir­ken­des Er­eig­nis" durch den Klam­mer­zu­satz auf § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2, Abs. 2 AO. Letz­te­rer enthält keine De­fi­ni­tion der Ände­rungs­vor­aus­set­zun­gen. Aus dem Wort­sinn und Zweck des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO als Kor­rek­tur­vor­schrift er­gibt sich, dass das Er­eig­nis nachträglich, d.h. für den Fall ei­ner be­an­trag­ten Auf­he­bung oder Ände­rung nach Er­lass des Steu­er­be­scheids, ein­ge­tre­ten sein muss, den Sach­ver­halt verändern und da­bei steu­er­lich der­art in die Ver­gan­gen­heit zurück­wir­ken muss, dass ein Bedürf­nis be­steht, eine schon endgültig (be­standskräftig) ge­trof­fene Re­ge­lung an die Sach­ver­haltsände­rung an­zu­pas­sen, was sich nach den Nor­men des ma­te­ri­el­len Steu­er­rechts rich­tet. Diese Aus­le­gungs­weise des § 175 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO und die von den Be­tei­lig­ten zu die­ser Kor­rek­tur­vor­schrift an­geführte Recht­spre­chung sind - so­fern der As­pekt der Be­stands­kraft­durch­bre­chung be­trof­fen ist - nicht auf den Be­griff des § 233a Abs. 2a AO über­trag­bar.

Die Ver­wei­sung ist viel­mehr so aus­zu­le­gen, dass sie nur auf die ma­te­ri­el­len Vor­aus­set­zun­gen des rück­wir­ken­den Er­eig­nis­ses be­schränkt ist. Dafür spricht zum einen der Wort­laut des § 233a Abs. 2a AO, der von ei­ner "Berück­sich­ti­gung" des rück­wir­ken­den Er­eig­nis­ses aus­geht. Aber auch der Sinn und Zweck des § 233a Abs. 2a AO stützt diese mo­di­fi­zierte Aus­le­gung. Ma­te­ri­elle Vor­aus­set­zung des rück­wir­ken­den Er­eig­nis­ses ist so­mit die Nachträglich­keit des Er­eig­nis­ses, das zu ei­ner Sach­ver­haltsände­rung mit steu­er­li­cher Rück­wir­kung führt. Bei der Ausübung des Block­wahl­rechts han­delt es sich um einen recht­lich be­deut­sa­men Le­bens­vor­gang. Das hier maßgeb­li­che Er­eig­nis war auch nachträglich, nämlich - mit An­trag­stel­lung am 17.6.2004 - nach der maßgeb­li­chen Ent­ste­hung des Steu­er­an­spruchs 2001 ein­ge­tre­ten. Die An­nahme ei­nes rück­wir­ken­den Er­eig­nis­ses schei­terte in­des daran, dass es zu kei­ner Sach­ver­haltsände­rung ge­kom­men war, we­der durch Ge­set­zesände­rung, noch durch An­trag­stel­lung. Es wurde nicht un­mit­tel­bar der Sach­ver­halt, son­dern al­len­falls die recht­li­che Grund­lage geändert.

Link­hin­weis:

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