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Kein Abzug der tatsächlichen Werbungskosten bei sog. Günstigerprüfung

BFH 28.1.2015, VIII R 13/13

§ 20 Abs. 9 EStG findest auch bei der sog. "Günstigerprüfung" nach § 32d Abs. 6 S. 1 EStG Anwendung; ein Abzug der tatsächlich entstandenen Werbungskosten kommt daher nicht in Betracht. Sowohl § 32d Abs. 6 EStG als auch das Werbungskostenabzugsverbot gem. § 20 Abs. 9 EStG halten den verfassungsrechtlichen Anforderungen stand.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger war tes­ta­men­ta­ri­scher Allei­n­erbe der im Sep­tem­ber 2010 ver­s­tor­be­nen A. Im Streit­jahr 2009 lebte die über 90 Jahre alte Dame in einem Pfle­ge­heim und hatte neben Ren­ten­ein­künf­ten auf­grund einer aty­pi­schen Zusam­men­bal­lung Ein­nah­men aus Kapi­tal­ver­mö­gen i.H.v. 30.238 €.

Auf­grund eines Treu­hand­ver­tra­ges mit dem Klä­ger, der ihr Ver­mö­gen ver­wal­tete und sie bet­reute, hatte die A. an den Klä­ger im Jahr 2009 eine Ver­gü­tung von ca. 10.650 € gezahlt, die - abzüg­lich eines vom Finanz­amt als außer­ge­wöhn­li­che Belas­tung berück­sich­tig­ten Teil­be­tra­ges von 3.549 € - als Wer­bungs­kos­ten bei Ermitt­lung der Kapi­ta­l­ein­künfte gel­tend gemacht wurde. Da der Steu­er­satz der A. deut­lich unter dem Abgel­tung­steu­er­satz von 25 % lag, berief sich der Klä­ger auf die sog. Güns­ti­ger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG und begehrte - gegen den Wort­laut des § 20 Abs. 9 EStG - den vol­len Wer­bungs­kos­ten­ab­zug. Das Finanz­amt zog ledig­lich den Spa­rer-Pausch­be­trag von 801 € ab.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzam­tes hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Die Auf­fas­sung des FG, § 32d Abs. 6 S. 1 EStG sei ver­fas­sungs­kon­form dahin­ge­hend aus­zu­le­gen, dass die tat­säch­lich ent­stan­de­nen Wer­bungs­kos­ten abzugs­fähig seien, wenn der indi­vi­du­elle Steu­er­satz bereits unter Berück­sich­ti­gung nur des Spa­rer-Pausch­be­trags unter 25 % liege, hielt der revi­si­ons­recht­li­chen Über­prü­fung nicht stand.

Zwar kommt bei der sog. Güns­ti­ger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG nicht der für die Besteue­rung der Ein­künfte aus Kapi­tal­ver­mö­gen grund­sätz­lich anzu­wen­dende Abgel­tung­steu­er­satz von 25 % zur Anwen­dung, son­dern der (nie­d­ri­gere) pro­gres­sive Regel­steu­er­satz. Die Ermitt­lung der Kapi­ta­l­ein­künfte ist indes auch bei der Güns­ti­ger­prü­fung nach § 20 EStG vor­zu­neh­men. Infol­ge­des­sen fin­det auch im Fall der Güns­ti­ger­prü­fung das Ver­bot des Abzugs der tat­säch­lich ent­stan­de­nen Wer­bungs­kos­ten nach § 20 Abs. 9 S. 1 2. Hs. EStG Anwen­dung. Der Abzug bleibt im Urteils­fall damit auf den sog. Spa­rer-Pausch­be­trag von 801 € beschränkt.

Sowohl § 32d Abs. 6 EStG als auch das Wer­bungs­kos­ten­ab­zugs­ver­bot gem. § 20 Abs. 9 EStG hal­ten den ver­fas­sungs­recht­li­chen Anfor­de­run­gen stand (vgl. dazu BFH-Urteil v. 1.7.2014, Az.: VIII R 53/12). Die Güns­ti­ger­prü­fung nach § 32d Abs. 6 EStG ist vor­nehm­lich als Bil­lig­keits­maß­nahme zu ver­ste­hen, mit der Steu­erpf­lich­tige, deren Steu­er­satz noch nie­d­ri­ger liegt als 25 %, eine wei­tere Begüns­ti­gung erfah­ren. Diese soll aber nicht dazu füh­ren, dass die der­art Begüns­tig­ten voll­um­fäng­lich aus dem Sys­tem der Abgel­tung­steuer aus­schei­den.

Ob es sich im vor­lie­gen­den Fall um einen aty­pi­schen Ext­rem­fall han­delte, für den eine Bil­lig­keits­maß­nahme gem. § 163 AO in Betracht zu zie­hen war, musste nicht ent­schie­den wer­den. Es gibt jedoch grund­sätz­lich kei­nen Anspruch auf "Meist­be­güns­ti­gung" selbst gewähl­ter Gestal­tun­gen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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