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Identifizierung einbringungsgeborener Anteilen nach Aktiensplit

BFH 11.12.2013, IX R 45/12

Auch in Fällen ei­nes Ak­ti­en­splits und der an­schließen­den Ver­wah­rung in einem Gi­ro­sam­mel­de­pot ist ent­schei­dend, ob die veräußer­ten Ak­tien auf­grund ob­jek­ti­ver Umstände, wie etwa den Ver­trags­un­ter­la­gen, be­stimm­bar sind. Im Fall von veräußer­ten Ak­tien er­gibt sich dies aus dem Hin­weis auf die Ak­ti­en­num­mer, im Fall von GmbH-An­tei­len durch den Hin­weis auf die über­ge­hen­den GmbH-An­teile in der no­ta­ri­el­len Ur­kunde.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger ist Ak­tionär ei­ner Hol­ding AG. Diese war im Jahr 1987 durch Um­wand­lung ei­ner OHG im Wege der Sach­ein­lage ent­stan­den. Er hielt an der AG 190.000 Stamm­ak­tien zu 50 DM je Stück. Es han­delte sich um ein­brin­gungs­ge­bo­rene An­teile i.S.d. § 21 Um­wStG, die mit Ak­ti­en­num­mern be­zeich­net wa­ren. Auf An­trag des Klägers wur­den 10.000 Stück im No­vem­ber 1994 nach § 21 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 Um­wStG mit einem Kurs­wert von 1.370 DM je Ak­tie der Ein­kom­mens­be­steue­rung un­ter­wor­fen (ent­strickt). Die 190.000 Stück Stamm­ak­tien wur­den bis Mitte 1995 in einem Streif­band­de­pot ver­wahrt.

Im Ok­to­ber 1995 wur­den die Ak­tien im Verhält­nis 1:10 ge­split­tet. Dem Kläger stan­den 1,9 Mio. In­ha­ber­ak­tien zu 5 DM/Ak­tie zu. Für die Ak­tien wur­den die Ak­tien-Nr. 2 100 001 bis 4 000 000 ver­ge­ben. Im Jahr 1996 wur­den 100.000 Stück die­ser Stamm­ak­tien ohne eine Nen­nung von Stück­num­mern in ein Son­der­de­pot des Klägers überführt. Im Au­gust 2002 veräußerte der Kläger die im Ver­trag un­ter der Über­schrift "Kauf­ge­gen­stand/Ver­kauf" mit den Nr. 3 525 001 bis 4 000 000 be­zeich­ne­ten 475.000 Stamm­ak­tien der AG an drei Mit­glie­der des Fa­mi­li­en­stam­mes (Ge­samt­kauf­preis nach Ab­zug ei­nes Aus­gleichs 53,4 Mio. €).

Außer­dem wur­den nach ei­ner Sach­ka­pi­tal­erhöhung für die Fa­mi­li­en­treu­hand im Au­gust 2002 wei­tere - mit den Nr. 2 100 001 bis 3 095 237 be­nannte - 995.237 Stamm­ak­tien nach § 20 Abs. 1 S. 2 Um­wStG vom Kläger zum Buch­wert in eine GmbH ein­ge­bracht. Die übri­gen 429.763 Stamm­ak­tien ver­blie­ben beim Kläger. In sei­ner Ein­kom­men­steu­er­erklärung für das Streit­jahr 2002 gab der Kläger einen Veräußerungs­ge­winn aus Ak­ti­en­ver­kauf als pri­va­tes Veräußerungs­ge­schäft i.H.v. 45,1 Mio. € an. Die­sen er­mit­telte er da­durch, dass er von dem Veräußerungs­preis i.H.v. 53,4 Mio. € den Buch­wert der Ak­tien so­wie die Veräußerungs­kos­ten ab­zog.

Das Fi­nanz­amt ging im An­schluss an eine Außenprüfung von ei­ner Erhöhung des Veräußerungs­ge­winns für die Ak­tien um 7,7 Mio. € aus. Ein Teil­be­trag von 6,7 Mio. € be­ruhte auf ei­ner Min­de­rung der gel­tend ge­mach­ten An­schaf­fungs­kos­ten, da es für die 100.000 Ak­tien 5 DM/Ak­tie an­stelle des erklärten Buch­werts von 137 DM/Ak­tie berück­sich­tigte. Nach An­sicht der Behörde seien nicht die be­reits im Jahr 1994 an­trags­ver­steu­er­ten, son­dern aus­schließlich nicht ent­strickte, ein­brin­gungs­ge­bo­rene Ak­tien an die an­de­ren Fa­mi­li­en­mit­glie­der ver­kauft wor­den.

Die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage blieb in al­len In­stan­zen er­folg­los.

Die Gründe:
Das FG hatte zu­tref­fend die im Streit­jahr veräußer­ten 475.000 Ak­tien an der AG als ein­brin­gungs­ge­bo­rene An­teile an­ge­se­hen. Der hier­bei er­zielte Veräußerungs­ge­winn un­ter­lag gem. § 21 Abs. 1 S. 1 Um­wStG i.V.m. § 16 EStG der Be­steue­rung.

Veräußerungs­ge­winn ist gem. § 21 Abs. 1 S. 1 Um­wStG der Be­trag, um den der Veräußerungs­preis nach Ab­zug der Veräußerungs­kos­ten die An­schaf­fungs­kos­ten über­steigt. Als An­schaf­fungs­kos­ten gilt nach § 21 Abs. 1 S. 1 i.V.m. § 20 Abs. 4 S. 1 Um­wStG bei ein­brin­gungs­ge­bo­re­nen An­tei­len der Wert, mit dem die Ka­pi­tal­ge­sell­schaft das ein­ge­brachte Be­triebs­vermögen an­setzt. Der Tat­be­stand des § 21 Abs. 1 Um­wStG i.V.m. § 16 EStG geht der An­wen­dung des § 17 EStG vor. Für die Er­mitt­lung des Veräußerungs­ge­winns ist von den tatsäch­li­chen An­schaf­fungs­kos­ten aus­zu­ge­hen; darum sind für je­des ein­zelne Wirt­schafts­gut, also auch für je­des Wert­pa­pier glei­cher Gat­tung, die tatsäch­li­chen An­schaf­fungs­kos­ten an­zu­set­zen, so­fern diese fest­stell­bar sind. Auch nach Split der Ak­tien und ih­rer Ver­wah­rung im Gi­ro­sam­mel­de­pot ist ent­schei­dend, ob die veräußer­ten Ak­tien auf­grund ob­jek­ti­ver Umstände, wie etwa den Ver­trags­un­ter­la­gen, be­stimm­bar sind. Im Fall von veräußer­ten Ak­tien er­gibt sich dies aus dem Hin­weis auf die Ak­ti­en­num­mer, im Fall von GmbH-An­tei­len durch den Hin­weis auf die über­ge­hen­den GmbH-An­teile in der no­ta­ri­el­len Ur­kunde.

In­fol­ge­des­sen hatte das FG zu­tref­fend un­ter Berück­sich­ti­gung der Re­ge­lun­gen "Kauf­ge­gen­stand/Ver­kauf" und "Ei­gen­tumsüber­tra­gung" des Ak­ti­en­kauf- und Über­tra­gungs­ver­trags aus Au­gust 2002 aus­schließlich die ein­brin­gungs­ge­bo­re­nen An­teile an der AG als an die Fa­mi­li­en­mit­glie­der veräußert be­han­delt; die durch die An­trags­ver­steue­rung gem. § 21 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 Um­wStG ent­strick­ten An­teile wa­ren hier­von nicht be­trof­fen. Mit der im Ak­ti­en­kauf- und Über­tra­gungs­ver­trag aus Au­gust 2002 er­folg­ten Ak­ti­en­be­zeich­nung wa­ren im Streit­fall - ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Klägers - die ein­brin­gungs­ge­bo­re­nen und die durch An­trags­ver­steue­rung gem. § 21 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 Um­wStG ent­strick­ten An­teile iden­ti­fi­zier­bar. Dem­nach wa­ren die mit den Nr. 3 525 001 bis 4 000 000 be­zeich­ne­ten Stamm­ak­tien Veräußerungs­ge­gen­stand.

Die Veräußerung er­fasste in­des nicht die Ak­tien mit den Nr. 2 100 001 bis 3 095 237, die im Au­gust 2002 zum Buch­wert in die GmbH ein­ge­bracht wor­den wa­ren. Ohne Er­folg be­rief sich der Kläger auch dar­auf, dass der durch­geführte Ak­ti­en­split ei­ner Iden­ti­fi­zie­rung der an­trags­ents­trick­ten Stamm­ak­tien des Klägers an­hand von Stück­num­mern ent­ge­gen­stehe. Die Ver­wah­rung der Ak­tien in einem Gi­ro­sam­mel­de­pot mit­tels ei­ner Glo­bal­ur­kunde stand dem nicht ent­ge­gen. Bei sol­chen Ak­tien hat der Ak­tionär Mit­ei­gen­tum nach Bruch­tei­len an den zum Sam­mel­be­stand des Ver­wah­rers gehören­den Wert­pa­pie­ren der­sel­ben Art. An­schaf­fung und Veräußerung von Wert­pa­pie­ren, die in Sam­mel­ver­wah­rung ge­nom­men sind, wer­den im Rah­men des § 21 Um­wStG auf den ide­el­len An­teil an sol­chen Wirt­schaftsgütern be­zo­gen mit der Folge, dass dem Iden­titätser­for­der­nis genügt ist, wenn es sich der Art und der Stück­zahl nach um die­sel­ben Wert­pa­piere han­delt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH veröff­ent­licht.
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