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Identifizierung einbringungsgeborener Anteilen nach Aktiensplit

BFH 11.12.2013, IX R 45/12

Auch in Fällen eines Aktiensplits und der anschließenden Verwahrung in einem Girosammeldepot ist entscheidend, ob die veräußerten Aktien aufgrund objektiver Umstände, wie etwa den Vertragsunterlagen, bestimmbar sind. Im Fall von veräußerten Aktien ergibt sich dies aus dem Hinweis auf die Aktiennummer, im Fall von GmbH-Anteilen durch den Hinweis auf die übergehenden GmbH-Anteile in der notariellen Urkunde.

Der Sach­ver­halt:
Der Klä­ger ist Aktio­när einer Hol­ding AG. Diese war im Jahr 1987 durch Umwand­lung einer OHG im Wege der Sach­ein­lage ent­stan­den. Er hielt an der AG 190.000 Stamm­ak­tien zu 50 DM je Stück. Es han­delte sich um ein­brin­gungs­ge­bo­rene Anteile i.S.d. § 21 UmwStG, die mit Akti­en­num­mern bezeich­net waren. Auf Antrag des Klä­gers wur­den 10.000 Stück im Novem­ber 1994 nach § 21 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UmwStG mit einem Kurs­wert von 1.370 DM je Aktie der Ein­kom­mens­be­steue­rung unter­wor­fen (ent­s­trickt). Die 190.000 Stück Stamm­ak­tien wur­den bis Mitte 1995 in einem Streif­band­de­pot ver­wahrt.

Im Oktober 1995 wur­den die Aktien im Ver­hält­nis 1:10 ges­p­lit­tet. Dem Klä­ger stan­den 1,9 Mio. Inha­ber­ak­tien zu 5 DM/Aktie zu. Für die Aktien wur­den die Aktien-Nr. 2 100 001 bis 4 000 000 ver­ge­ben. Im Jahr 1996 wur­den 100.000 Stück die­ser Stamm­ak­tien ohne eine Nen­nung von Stück­num­mern in ein Son­der­de­pot des Klä­gers über­führt. Im August 2002 ver­äu­ßerte der Klä­ger die im Ver­trag unter der Über­schrift "Kauf­ge­gen­stand/Ver­kauf" mit den Nr. 3 525 001 bis 4 000 000 bezeich­ne­ten 475.000 Stamm­ak­tien der AG an drei Mit­g­lie­der des Fami­li­en­stam­mes (Gesamt­kauf­preis nach Abzug eines Aus­g­leichs 53,4 Mio. €).

Außer­dem wur­den nach einer Sach­ka­pi­ta­l­er­höh­ung für die Fami­li­en­t­reu­hand im August 2002 wei­tere - mit den Nr. 2 100 001 bis 3 095 237 benannte - 995.237 Stamm­ak­tien nach § 20 Abs. 1 S. 2 UmwStG vom Klä­ger zum Buch­wert in eine GmbH ein­ge­bracht. Die übri­gen 429.763 Stamm­ak­tien ver­b­lie­ben beim Klä­ger. In sei­ner Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2002 gab der Klä­ger einen Ver­äu­ße­rungs­ge­winn aus Akti­en­ver­kauf als pri­va­tes Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft i.H.v. 45,1 Mio. € an. Die­sen ermit­telte er dadurch, dass er von dem Ver­äu­ße­rung­s­preis i.H.v. 53,4 Mio. € den Buch­wert der Aktien sowie die Ver­äu­ße­rungs­kos­ten abzog.

Das Finanz­amt ging im Anschluss an eine Außen­prü­fung von einer Erhöh­ung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns für die Aktien um 7,7 Mio. € aus. Ein Teil­be­trag von 6,7 Mio. € beruhte auf einer Min­de­rung der gel­tend gemach­ten Anschaf­fungs­kos­ten, da es für die 100.000 Aktien 5 DM/Aktie ans­telle des erklär­ten Buch­werts von 137 DM/Aktie berück­sich­tigte. Nach Ansicht der Behörde seien nicht die bereits im Jahr 1994 antrags­ver­steu­er­ten, son­dern aus­sch­ließ­lich nicht ent­s­trickte, ein­brin­gungs­ge­bo­rene Aktien an die ande­ren Fami­li­en­mit­g­lie­der ver­kauft wor­den.

Die hier­ge­gen gerich­tete Klage blieb in allen Instan­zen erfolg­los.

Die Gründe:
Das FG hatte zutref­fend die im Streit­jahr ver­äu­ßer­ten 475.000 Aktien an der AG als ein­brin­gungs­ge­bo­rene Anteile ange­se­hen. Der hier­bei erzielte Ver­äu­ße­rungs­ge­winn unter­lag gem. § 21 Abs. 1 S. 1 UmwStG i.V.m. § 16 EStG der Besteue­rung.

Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ist gem. § 21 Abs. 1 S. 1 UmwStG der Betrag, um den der Ver­äu­ße­rung­s­preis nach Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten die Anschaf­fungs­kos­ten über­s­teigt. Als Anschaf­fungs­kos­ten gilt nach § 21 Abs. 1 S. 1 i.V.m. § 20 Abs. 4 S. 1 UmwStG bei ein­brin­gungs­ge­bo­re­nen Antei­len der Wert, mit dem die Kapi­tal­ge­sell­schaft das ein­ge­brachte Betriebs­ver­mö­gen ansetzt. Der Tat­be­stand des § 21 Abs. 1 UmwStG i.V.m. § 16 EStG geht der Anwen­dung des § 17 EStG vor. Für die Ermitt­lung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns ist von den tat­säch­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten aus­zu­ge­hen; darum sind für jedes ein­zelne Wirt­schafts­gut, also auch für jedes Wert­pa­pier glei­cher Gat­tung, die tat­säch­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten anzu­set­zen, sofern diese fest­s­tell­bar sind. Auch nach Split der Aktien und ihrer Ver­wah­rung im Giro­sam­mel­de­pot ist ent­schei­dend, ob die ver­äu­ßer­ten Aktien auf­grund objek­ti­ver Umstände, wie etwa den Ver­trags­un­ter­la­gen, bestimm­bar sind. Im Fall von ver­äu­ßer­ten Aktien ergibt sich dies aus dem Hin­weis auf die Akti­en­num­mer, im Fall von GmbH-Antei­len durch den Hin­weis auf die über­ge­hen­den GmbH-Anteile in der nota­ri­el­len Urkunde.

Infol­ge­des­sen hatte das FG zutref­fend unter Berück­sich­ti­gung der Rege­lun­gen "Kauf­ge­gen­stand/Ver­kauf" und "Eigen­tums­über­tra­gung" des Akti­en­kauf- und Über­tra­gungs­ver­trags aus August 2002 aus­sch­ließ­lich die ein­brin­gungs­ge­bo­re­nen Anteile an der AG als an die Fami­li­en­mit­g­lie­der ver­äu­ßert behan­delt; die durch die Antrags­ver­steue­rung gem. § 21 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UmwStG ent­s­trick­ten Anteile waren hier­von nicht betrof­fen. Mit der im Akti­en­kauf- und Über­tra­gungs­ver­trag aus August 2002 erfolg­ten Akti­en­be­zeich­nung waren im Streit­fall - ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Klä­gers - die ein­brin­gungs­ge­bo­re­nen und die durch Antrags­ver­steue­rung gem. § 21 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UmwStG ent­s­trick­ten Anteile iden­ti­fi­zier­bar. Dem­nach waren die mit den Nr. 3 525 001 bis 4 000 000 bezeich­ne­ten Stamm­ak­tien Ver­äu­ße­rungs­ge­gen­stand.

Die Ver­äu­ße­rung erfasste indes nicht die Aktien mit den Nr. 2 100 001 bis 3 095 237, die im August 2002 zum Buch­wert in die GmbH ein­ge­bracht wor­den waren. Ohne Erfolg berief sich der Klä­ger auch dar­auf, dass der durch­ge­führte Akti­en­s­p­lit einer Iden­ti­fi­zie­rung der antrags­ent­s­trick­ten Stamm­ak­tien des Klä­gers anhand von Stück­num­mern ent­ge­gen­stehe. Die Ver­wah­rung der Aktien in einem Giro­sam­mel­de­pot mit­tels einer Glo­bal­ur­kunde stand dem nicht ent­ge­gen. Bei sol­chen Aktien hat der Aktio­när Mit­ei­gen­tum nach Bruch­tei­len an den zum Sam­mel­be­stand des Ver­wah­rers gehö­ren­den Wert­pa­pie­ren der­sel­ben Art. Anschaf­fung und Ver­äu­ße­rung von Wert­pa­pie­ren, die in Sam­mel­ver­wah­rung genom­men sind, wer­den im Rah­men des § 21 UmwStG auf den ide­el­len Anteil an sol­chen Wirt­schafts­gü­tern bezo­gen mit der Folge, dass dem Iden­ti­täts­er­for­der­nis genügt ist, wenn es sich der Art und der Stück­zahl nach um die­sel­ben Wert­pa­piere han­delt.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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