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Herausgabe von Bestechungsgeldern an geschädigten Arbeitgeber führt zu Werbungskosten

BFH 16.6.2015, IX R 26/14

An den Ar­beit­neh­mer ge­zahlte Be­ste­chungs­gel­der stel­len sons­tige Einkünfte i.S.d. § 22 Nr. 3 EStG dar; eine Her­aus­gabe der Be­ste­chungs­gel­der an den ge­schädig­ten Ar­beit­ge­ber führt im Ab­fluss­zeit­punkt zu Wer­bungs­kos­ten bei den Einkünf­ten aus § 22 Nr. 3 EStG. Die Ver­lust­aus­gleichs­be­schränkung des § 22 Nr. 3 S. 3 EStG ist ver­fas­sungs­gemäß.

Der Sach­ver­halt:
Der Kläger war bei der X-GmbH für die Ver­gabe von Aufträgen zuständig. Für die Be­vor­zu­gung ei­nes be­stimm­ten Auf­trag­neh­mers er­hielt er nach der Hin­gabe von Schein­rech­nun­gen sei­ner Ehe­frau über nicht er­brachte Leis­tun­gen an den Auf­trag­neh­mer in den Jah­ren 2000 bis 2005 ins­ge­samt Zah­lun­gen i.H.v. rund 1,9 Mio. €. Das Fi­nanz­amt berück­sich­tigte die Zah­lun­gen zunächst erklärungs­gemäß als Einkünfte der Ehe­frau. Nach Auf­de­ckung des Be­ste­chungs­vor­gangs kündigte der Ar­beit­ge­ber das An­stel­lungs­verhält­nis. Im Ab­wick­lungs­ver­trag wurde für den Fall der or­dent­li­chen Kündi­gung fest­ge­legt, dass der Kläger eine Ab­fin­dung so­wie für das Ge­schäfts­jahr 2004 einen Bo­nus er­hal­ten sollte.

Gleich­zei­tig wurde der Kläger sei­tens sei­nes Ar­beit­ge­bers auf Scha­dens­er­satz ver­klagt. Die Par­teien ei­nig­ten sich dar­auf, dass der Kläger zur Scha­dens­wie­der­gut­ma­chung einen Be­trag i.H.v. 1,2 Mio. € an den Ar­beit­ge­ber zah­len sollte. Zu­gleich ak­zep­tierte der Kläger die ihm ge­genüber aus­ge­spro­chene außer­or­dent­li­che Kündi­gung und ver­zich­tete auf die Gel­tend­ma­chung der Ab­fin­dung so­wie auf sämt­li­che An­sprüche aus der be­trieb­li­chen Al­ters­ver­sor­gung. Die Beträge soll­ten den Scha­den ab­gel­ten, der dem Ar­beit­ge­ber durch das Ver­hal­ten des Klägers ent­stan­den war.

Im Nach­gang zu ei­ner Prüfung des Fi­nanz­amts für Steu­er­straf­sa­chen und Steu­er­fahn­dung er­folgte für die Ver­an­la­gungs­zeiträume bis 2005 eine Er­fas­sung der Be­ste­chungs­gel­der beim Kläger als Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG. In der Ein­kom­men­steu­er­erklärung 2006 machte der Kläger einen Be­trag i.H.v. rund 1,4 Mio. € als nachträgli­che Wer­bungs­kos­ten bei den Einkünf­ten aus nicht­selbständi­ger Ar­beit gel­tend. Das Fi­nanz­amt berück­sich­tigte die Beträge zunächst erklärungs­gemäß. Später setzte es die Wer­bungs­kos­ten un­ter Hin­weis auf § 22 Nr. 3 EStG und die BFH-Ent­schei­dung vom 26.1.2000 (Az.: IX R 87/95) je­doch nicht mehr an. Die hier­ge­gen ge­rich­tete Klage blieb in al­len In­stan­zen er­folg­los.

Gründe:
Bei den dem Kläger zu­ge­flos­se­nen Be­ste­chungs­gel­dern han­delte es sich um Ein­nah­men aus sons­ti­gen Leis­tun­gen i.S.v. § 22 Nr. 3 EStG. Da­nach sind sons­tige Einkünfte (§ 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 7 EStG) Einkünfte aus Leis­tun­gen, so­weit sie we­der zu an­de­ren Ein­kunfts­ar­ten (§ 2 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 bis 6 EStG) noch zu den Einkünf­ten i.S.v. § 22 Nr. 1, 1 a, 2 oder 4 EStG gehören. Eine (sons­tige) Leis­tung i.S.v. § 22 Nr. 3 EStG ist je­des Tun, Un­ter­las­sen oder Dul­den, das Ge­gen­stand ei­nes ent­gelt­li­chen Ver­tra­ges sein kann und das um des Ent­gelts wil­len er­bracht wird. Hierzu gehört auch das einem Ar­beit­neh­mer von Drit­ten ge­zahlte Be­ste­chungs­geld.

Die Her­aus­gabe der Be­ste­chungs­gel­der durch den Kläger an den ge­schädig­ten Ar­beit­ge­ber führte im Ab­fluss­zeit­punkt zu Wer­bungs­kos­ten bei den Einkünf­ten aus § 22 Nr. 3 EStG. Die Zah­lung war durch den Emp­fang der Gelder und da­mit durch die Tätig­keit des Klägers für den die Be­ste­chungs­gel­der Leis­ten­den ver­an­lasst. Ohne den Er­halt der Be­ste­chungs­gel­der hätte kein An­spruch des Ar­beit­ge­bers be­stan­den. Die er­hal­te­nen Schmier­gel­der wa­ren von Be­ginn an mit einem Her­aus­ga­be­an­spruch des Ar­beit­ge­bers für den Fall der Auf­de­ckung der Be­ste­chung be­las­tet (vgl. BAG-Ur­teil v. 26.2.1971, Az.: 3 AZR 97/70). So­weit der Kläger zusätz­lich noch den Ver­zicht auf seine Ab­fin­dung und die An­sprüche auf be­trieb­li­che Al­ters­ver­sor­gung als Wer­bungs­kos­ten berück­sich­tigt ha­ben wollte, hatte das FG zu Recht einen Zu­sam­men­hang mit den Einkünf­ten aus § 22 Nr. 3 EStG ver­neint. Denn zum einen stand der Ver­zicht nicht in Zu­sam­men­hang mit dem Zu­fluss der Be­ste­chungs­gel­der, son­dern diente der Scha­dens­wie­der­gut­ma­chung. Zum an­de­ren wa­ren die Beträge dem Kläger noch nicht zu­ge­flos­sen.

So­weit für das Streit­jahr 2006 die Wer­bungs­kos­ten die Ein­nah­men des Klägers aus § 22 Nr. 3 EStG über­stie­gen, hatte das Fi­nanz­amt die steu­er­li­che Berück­sich­ti­gung der Ver­luste durch Ver­rech­nung mit po­si­ti­ven Einkünf­ten aus an­de­ren Ein­kunfts­ar­ten zu Recht ver­sagt. Denn das Ver­lust­aus­gleichs­ver­bot des § 22 Nr. 3 S. 3 EStG stand ei­ner Ver­rech­nung des ent­stan­de­nen Ver­lusts mit den übri­gen steu­er­ba­ren Einkünf­ten des Klägers ent­ge­gen. Ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Klägers la­gen keine ne­ga­ti­ven Einkünfte vor, auf die das Ver­lust­aus­gleichs­ver­bot keine An­wen­dung fin­det. Die An­wen­dung des § 22 Nr. 3 S. 3 EStG ist auch von Ver­fas­sung we­gen nicht zu be­an­stan­den.

Link­hin­weis:

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