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Erbschaftsteuer bei zinsloser Stundung einer Zugewinnausgleichsforderung

FG Münster 10.9.2015, 3 K 1870/13 Erb

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen der Erwerb durch Erbanfall. Für diesen der Besteuerung unterliegenden Anfall bestimmt § 10 Abs. 3 ErbStG den Fortbestand der Rechtsverhältnisse, in denen sich Erblasser und Erbe als Gläubiger und Schuldner gegenüberstehen. Demgegenüber ist die Vorschenkung ein eigenständiger Rechtsvorgang und wird von § 10 Abs. 3 ErbStG nicht erfasst.

Der Sach­ver­halt:
Die Erb­las­se­rin und der Klä­ger waren seit 1973 ver­hei­ra­tet und leb­ten im Güter­stand der Zuge­winn­ge­mein­schaft. Durch nota­ri­el­len Ehe- und Erb­ver­trag aus dem Jahr 2004 been­de­ten sie den gesetz­li­chen Güter­stand und ver­ein­bar­ten Güter­t­ren­nung. Die Zuge­winn­aus­g­leichs­for­de­rung der Erb­las­se­rin gegen­über dem Klä­ger belief sich auf 375.823 € und wurde auf die Lebens­zeit des Klä­gers zins­los gestun­det.

Der Klä­ger beerbte die Erb­las­se­rin auf­grund der vor­ge­nann­ten Rege­lun­gen als Allei­n­erbe. Auf­grund der von ihm ein­ge­reich­ten Erb­schaft­steue­r­er­klär­ung setzte das Finanz­amt die Erb­schaft­steuer am 27.9.2010 gem. § 164 AO unter dem Vor­be­halt der Nach­prü­fung fest und erfasste dabei die Zuge­winn­aus­g­leichs­for­de­rung der Erb­las­se­rin gegen­über dem Klä­ger als Nach­lass­ge­gen­stand. Spä­ter änderte die Behörde den Bescheid und berück­sich­tigte dabei den Zins­vor­teil aus der zins­lo­sen Stun­dung des Zuge­winn­aus­g­leichs­an­spruchs i.H.v. 192.499 € als Vor­schen­kung gem. § 14 ErbStG, wobei nach den Erläu­te­run­gen zum Bescheid der Jah­res­wert des Nut­zungs­vor­teils auf die ver­ein­barte Lauf­zeit kapi­ta­li­siert wurde.

Gegen diese Fest­set­zung wandte sich der Klä­ger. Mit sei­ner Klage ver­folgte er sein Begeh­ren auf Abzin­s­ung der Zuge­winn­aus­g­leichs­for­de­rung wei­ter. § 10 Abs. 3 ErbStG habe nicht ledig­lich die Wir­kung, dass die zivil­recht­lich durch Kon­fu­sion unter­ge­gan­gene Zuge­winn­aus­g­leichs­for­de­rung für Erb­schaf­steu­er­zwe­cke beste­hen bleibe. Sie bleibe viel­mehr auch zu den ursprüng­lich ver­ein­bar­ten Kon­di­tio­nen (zins­lose Stun­dung bis zum Tod des Klä­gers) beste­hen, mit der Folge, dass die For­de­rung auf den Todes­tag der Erb­las­se­rin, an dem die Leben­s­er­war­tung des Klä­gers sta­tis­tisch noch mehr als ein Jahr betra­gen habe abzu­zin­sen sei.

Das FG gab der Klage statt. Aller­dings wurde die Revi­sion zum BFH zuge­las­sen.

Die Gründe:
Sowohl die Erfas­sung der Zuge­winn­aus­g­leichs­for­de­rung als Nach­lass­ge­gen­stand als auch die Erfas­sung der Zins­schen­kung als Vor­schen­kung hätte mit den gem. § 12 Abs. 3 BewG bzw. § 14 Abs. 2 BewG abge­zins­ten Wer­ten erfol­gen müs­sen.

In sei­nem Urteil vom 7.10.1998 (Az.: II R 64/96) hat der BFH zwar aus­ge­führt, dass im Erb­fall § 10 Abs. 3 ErbStG die Anwen­dung der §§ 13 Abs. 3 und 14 Abs. 2 BewG sperre mit der Folge, dass im vor­lie­gen­den Fall die Zins­schen­kung, die gem. § 14 Abs. 1 ErbStG als Vor­schen­kung zu erfas­sen ist, nicht, wie vom Klä­ger bean­tragt, mit einem gem. § 14 Abs. 2 BewG kor­ri­gier­ten Wert anzu­set­zen wäre. Die­ser Auf­fas­sung ver­mag der Senat sich jedoch nicht anzu­sch­lie­ßen. Denn der Schluss, dass § 10 Abs. 3 ErbStG in Kon­s­tel­la­tio­nen wie der, die der Ent­schei­dung des BFH zugrunde lag, und auch der vor­lie­gen­den, die der BFH nicht zu ent­schei­den hatte, sowohl den aktu­ell zu besteu­ern­den Erwerb als auch den Vor­er­werb erfasst, ist nicht zwin­gend und fin­det im Wort­laut des Geset­zes keine Stütze.

Nach § 3 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Erwerb von Todes wegen der Erwerb durch Erban­fall. Für die­sen der Besteue­rung unter­lie­gen­den Anfall bestimmt § 10 Abs. 3 ErbStG den Fort­be­stand der Rechts­ver­hält­nisse, in denen sich Erblas­ser und Erbe als Gläu­bi­ger und Schuld­ner gegen­über­ste­hen. Dem­ge­gen­über ist die Vor­schen­kung ein eigen­stän­di­ger Rechts­vor­gang und wird von § 10 Abs. 3 ErbStG nicht erfasst. Die­ser trifft nur eine Rege­lung für den aktu­ell zu besteu­ern­den Erwerb, so dass im vor­lie­gen­den Fall nur die Zuge­winn­aus­g­leichs­for­de­rung selbst § 10 Abs. 3 ErbStG unter­liegt, wäh­rend die als Vor­schen­kung zu erfas­sende Zins­schen­kung, die bereits bei Abschluss des Ehe- und Erb­ver­trags aus 2004 aus­ge­führt wurde, nur von der die Steu­er­be­rech­nung regeln­den Vor­schrift des § 14 Abs. 1 ErbStG erfasst wird und dabei ein eigen­stän­di­ger Erwerb bleibt und gerade nicht mit dem zu besteu­ern­den Erwerb zu einem ein­heit­li­chen Erwerb zusam­men­ge­fasst wird.

Für die Vor­schen­kung kommt danach eine Kor­rek­tur des Wert­an­sat­zes gem. § 14 Abs. 2 BewG in Betracht. Allein die Tat­sa­che, dass die Vor­schen­kung, weil der Frei­be­trag nicht über­schrit­ten war, 2004 nicht zu einer Steu­er­fest­set­zung geführt hat, hin­dert nicht die Erfas­sung einer gem. § 14 Abs. 2 BewG kor­ri­gier­ten Vor­schen­kung, § 14 Abs. 1 S. 2 ErbStG. Für diese Hand­ha­bung spricht aus Sicht des Senats auch die Über­le­gung, dass, würde § 10 Abs. 3 ErbStG die Anwen­dung der §§ 13 Abs. 3, 14 Abs. 2 BewG von vorn­he­r­ein aus­sch­lie­ßen, eine höhere Steuer ange­rech­net wer­den müsste, als im Fall einer tat­säch­li­chen Kor­rek­tur der Vor­schen­kung gem. § 14 Abs. 2 BewG gezahlt würde.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text des Urteils ist erhält­lich unter www.nrwe.de - Recht­sp­re­chungs­da­ten­bank des Lan­des NRW.
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