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Auflösung von Ansparabschreibungen: Überschreitung der Gewinngrenze für den Anspruch auf Investitionsabzugsbetrag

BFH 15.4.2015, VIII R 29/13

Der Investitionsabzugsbetrag gem. § 7g Abs. 1 EStG i.d.F. des UntStRefG 2008 kann nach § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG i.d.F. des UntStRefG 2008 nicht in Anspruch genommen werden, wenn der Betrieb, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem der Abzug vorgenommen wird, ohne Berücksichtigung des Investitionsabzugsbetrags einen Gewinn von 100.000 € durch die gewinnwirksame Auflösung früherer Ansparabschreibungen überschreitet.

Der Sach­ver­halt:
Die Betei­lig­ten strei­ten dar­über, ob der Klä­ger des­halb kei­nen Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag gem. § 7g Abs. 1 EStG in der Fas­sung des UntS­t­RefG 2008) bei sei­nen Ein­künf­ten aus selb­stän­di­ger Arbeit bil­den darf, weil er die maß­geb­li­che Gewinn­g­renze über­sch­rei­tet.

Die Klä­ger sind Ehe­leute und wer­den gemein­sam zur Ein­kom­men­steuer ver­an­lagt. Der Klä­ger erzielte im Streit­jahr (2008) als Arzt selb­stän­dige Ein­künfte nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG. Für das Streit­jahr erklärte er einen Gewinn aus selb­stän­di­ger Arbeit i.H.v. rd. 64.000 €. Hie­rin ent­hal­ten waren die Auflö­sung einer für das Kalen­der­jahr 2006 gebil­de­ten Ans­par­ab­sch­rei­bung nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. i.H.v. rd. 89.500 € und ein Gewinn­zu­schlag nach § 7g Abs. 5 EStG a.F. i.H.v. rd. 11.000 €. Dar­über hin­aus bean­tragte er die Berück­sich­ti­gung eines Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags i.H.v. rd. 122.500 €, der eben­falls im ange­ge­be­nen Gewinn berück­sich­tigt war.

Das Finanz­amt berück­sich­tigte den bean­trag­ten Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2008 nicht und führte zur Begrün­dung aus, dass der Gesamt­ge­winn die Gewinn­g­renze des § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG i.H.v. 100.000 € über­sch­reite. Die Klä­ger sind dem­ge­gen­über der Ansicht, der Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag i.H.v. 122.500 € sei zu gewäh­ren, weil der für die Gewinn­g­renze maß­geb­li­che Gewinn aus selb­stän­di­ger Arbeit 86.000 € (64.000 € - 89.500 € - 11.000 € + 122.500 €) betrage. Denn nach § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG beein­flusse weder der Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag noch seine Auflö­sung die Gewinn­g­renze von 100.000 €.

Das FG gab der Klage statt. Auf die Revi­sion des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab.

Die Gründe:
Das FG hat zu Unrecht die Gewinn­er­höh­ung aus der Auflö­sung der frühe­ren Ans­par­ab­sch­rei­bung des Klä­gers nebst Gewinn­zu­schlag bei der Prü­fung der Gewinn­g­renze für die Gewäh­rung des Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags nach § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG i.H.v. 100.000 € für unbe­acht­lich gehal­ten.

Der Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag gem. § 7g Abs. 1 EStG kann nach § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG nur in Anspruch genom­men wer­den, wenn der Betrieb, der sei­nen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­telt, am Schluss des Wirt­schafts­jah­res, in dem der Abzug vor­ge­nom­men wird, ohne Berück­sich­ti­gung des Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trags einen Gewinn von 100.000 € nicht über­sch­rei­tet. Für die Frage, ob der Klä­ger im Streit­jahr die Gewinn­g­renze des § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG von 100.000 € über­schrit­ten hat, sind die Auflö­sung der Ans­par­ab­sch­rei­bung, die der Klä­ger in einem Vor­jahr nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. gebil­det hat, und der Gewinn­zu­schlag nach § 7g Abs. 5 EStG a.F. ent­ge­gen der Auf­fas­sung des FG gewinn­er­höh­end zu berück­sich­ti­gen. Die davon abwei­chende Auf­fas­sung des FG kann § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG weder nach sei­nem Wort­laut noch nach sei­ner Sys­te­ma­tik oder sei­nem Zweck ent­nom­men wer­den.

Schon der Wort­laut der Rege­lung lässt die erwei­terte Aus­le­gung der Vor­in­stanz nicht zu. Man­gels einer eige­nen Gewinn­de­fini­tion in § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG ist nach § 4 Abs. 3 S. 1 EStG als Gewinn der Über­schuss der Betriebs­ein­nah­men über die Betriebs­aus­ga­ben anzu­set­zen. Zu den Betriebs­ein­nah­men und zu den Betriebs­aus­ga­ben gehö­ren bei Steu­erpf­lich­ti­gen, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermit­teln, gem. § 7g Abs. 6 EStG a.F. auch die Bil­dung und Auflö­sung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 bis 5 EStG a.F. mit der Folge, dass die hier streit­be­fan­gene Auflö­sung der Ans­par­rücklage nebst Gewinn­zu­schlag als Betriebs­ein­nahme (Zuschlag) zu behan­deln ist.

Ebenso wie dem Wort­laut der Vor­schrift kann auch den Geset­zes­ma­te­ria­lien ein Wille des Gesetz­ge­bers, dem neu­ge­fass­ten § 7g EStG einen nur auf diese Vor­schrift bezo­ge­nen eige­nen Gewinn­be­griff zugrunde zu legen, nicht ent­nom­men wer­den. Dem­nach kann man­gels gesetz­li­cher Grund­lage ent­ge­gen der Vor­in­stanz nicht von einem abwei­chen­den Gewinn­be­griff für die Bestim­mung der Gewinn­g­renze in § 7g Abs. 1 S. 2 Nr. 1 Buchst. c EStG - i.S. einer Beschrän­kung auf den "rea­len wirt­schaft­lich erziel­ten Gewinn des jewei­li­gen Kalen­der­jah­res" - aus­ge­gan­gen wer­den.

Link­hin­weis:

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