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Anwendung neuen Rechts bei gleitender Vermögensübergabe

FG Köln 15.7.2015, 9 K 1363/14

Die Maßstäbe, nach de­nen un­ter der Gel­tung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. der sach­li­che Zu­sam­men­hang der Ver­sor­gungs­leis­tun­gen mit ei­ner Vermögensüberg­abe be­ur­teilt wurde, gel­ten auch für die Be­ur­tei­lung der Frage, ob Ver­sor­gungs­leis­tun­gen i.S.d. § 52 Abs. 23g EStG auf ei­ner vor dem 1.1.2008 ver­ein­bar­ten Vermögensüber­tra­gung be­ru­hen. Die An­wen­dung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. bei Ablösung ei­nes Nießbrauchs nach dem 31.12.2007 kann nicht auf den Fall be­schränkt wer­den, dass die Ablösung und de­ren Zeit­punkt be­reits in dem Über­tra­gungs­ver­trag ver­bind­lich ver­ein­bart wur­den.

Der Sach­ver­halt:
Zwi­schen den Be­tei­lig­ten ist strei­tig, ob Zah­lun­gen des Klägers an seine El­tern i.H.v. 2.000 € mtl. im Rah­men ei­ner sog. glei­ten­den Vermögensüberg­abe als Son­der­aus­ga­ben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu berück­sich­ti­gen sind. Strei­tig ist ein­zig, ob § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der vor dem 1.1.2008 gel­ten­den Fas­sung an­wend­bar ist. Die übri­gen Vor­aus­set­zun­gen für die Berück­sich­ti­gung der Al­ten­teils­leis­tun­gen als Son­der­aus­ga­ben lie­gen un­strei­tig vor.

Mit no­ta­ri­el­lem Ver­trag vom 5.4.2003 über­tru­gen die El­tern dem Kläger und sei­ner Schwes­ter ein mit einem Mehr­fa­mi­li­en­haus be­bau­tes und ver­mie­te­tes Grundstück. Im Ver­trag be­hiel­ten die El­tern sich den Nießbrauch bis zum Tod des Längst­le­ben­den vor. Die Möglich­keit, das vor­be­hal­tene Nießbrauchs­recht durch eine spätere Rente ab­zulösen, wurde nicht auf­ge­nom­men. In ei­ner wei­te­ren no­ta­ri­el­len Ur­kunde vom 6.4.2011 wurde das Nießbrauchs­recht der El­tern ge­gen Gewährung ei­ner vom Kläger zu zah­len­den Rente i.H.v. 2000 € mtl. ab­gelöst.

In der Ein­kom­men­steu­er­erklärung für das Streit­jahr 2011 machte der Kläger 10.000 € Son­der­aus­ga­ben im Rah­men ei­ner glei­ten­den Vermögensüberg­abe gel­tend. Das Fi­nanz­amt ließ diese Son­der­aus­ga­ben un­berück­sich­tigt. Statt­des­sen setzte es den in der Rente ent­hal­te­nen Zin­san­teil als lau­fende Wer­bungs­kos­ten an und erhöhte die AfA auf­grund der aus der Ren­ten­zah­lung re­sul­tie­ren­den nachträgli­chen An­schaf­fungs­kos­ten.

Das FG gab der hier­ge­gen ge­rich­te­ten Klage statt.

Die Gründe:
Nach § 52 Abs. 23g EStG in der für das Streit­jahr 2011 an­zu­wen­den­den Fas­sung ist § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG n.F. auf alle Ver­sor­gungs­leis­tun­gen an­zu­wen­den, die auf nach dem 31.12.2007 ver­ein­bar­ten Vermögensüber­tra­gun­gen be­ru­hen. Für Ver­sor­gungs­leis­tun­gen, die auf vor dem 1.1.2008 ver­ein­bar­ten Vermögensüber­tra­gun­gen be­ru­hen, ist da­her § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der Fas­sung vor der Ände­rung durch Art. 1 des Ge­set­zes vom 20.12.2007 wei­ter an­zu­wen­den. Eine Aus­nahme be­steht nach § 52 Abs. 23g S. 2 EStG nur dann, wenn die er­trags­si­chernde Ein­heit aus­schließlich auf er­spar­ten Auf­wen­dun­gen be­ruht. Da­nach ist auf die Ver­sor­gungs­leis­tung des Klägers § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der Fas­sung vor der Ände­rung durch Art. 1 des Ge­set­zes vom 20.12.2007 an­zu­wen­den. Die vom Kläger an seine El­tern ge­zahl­ten Ver­sor­gungs­leis­tun­gen be­ru­hen auf dem Über­tra­gungs­ver­trag über das Mehr­fa­mi­li­en­haus vom 5.4.2003 und da­mit auf einem vor dem 1.1.2008 er­folg­ten Vermögensüberg­ang.

Zwar war in dem Überg­abe­ver­trag selbst "le­dig­lich" ein Nießbrauchs­recht und da­mit noch keine Ver­sor­gungs­zah­lun­gen zu Guns­ten der El­tern des Klägers ver­ein­bart. Hier­durch wird der Zu­sam­men­hang der im Ver­trag vom 6.4.2011 ver­ein­bar­ten Ver­sor­gungs­zah­lun­gen mit der vor­an­ge­gan­ge­nen Vermögensüber­tra­gung je­doch nicht durch­bro­chen.

Der für die Ab­zieh­bar­keit als dau­ernde Last er­for­der­li­che sach­li­che Zu­sam­men­hang mit der Vermögensüberg­abe wurde nach der zu § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. er­gan­ge­nen BFH-Recht­spre­chung nicht da­durch un­ter­bro­chen, dass sich die Über­ge­ber zunächst den Nießbrauch an dem über­tra­ge­nen Vermögen vor­be­hal­ten hat­ten und der Nießbrauch später durch Ver­sor­gungs­zah­lun­gen ab­gelöst wurde. Dies galt nicht nur für den Fall, dass die Ablösung des Nießbrauchs durch eine Ver­sor­gungs­rente be­reits in dem Überg­abe­ver­trag fest ver­ein­bart war, son­dern auch dann, wenn diese auf einem erst später ge­fass­ten Ent­schluss be­ruhte. Denn in bei­den Fällen wird mit der Ablösung des Nießbrauchs durch die Ver­sor­gungs­rente ein wei­te­rer Schritt zur endgülti­gen Vermögensüberg­abe hin voll­zo­gen.

Die Maßstäbe, nach de­nen un­ter der Gel­tung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. der sach­li­che Zu­sam­men­hang der Ver­sor­gungs­leis­tun­gen mit ei­ner Vermögensüberg­abe be­ur­teilt wurde, gel­ten auch für die Be­ur­tei­lung der Frage, ob Ver­sor­gungs­leis­tun­gen i.S.d. § 52 Abs. 23g EStG auf ei­ner vor dem 1.1.2008 ver­ein­bar­ten Vermögensüber­tra­gung be­ru­hen. Ent­ge­gen der von der Fi­nanz­ver­wal­tung ver­tre­te­nen Rechts­auf­fas­sung kann die An­wen­dung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. bei Ablösung ei­nes Nießbrauchs nach dem 31.12.2007 nicht auf den Fall be­schränkt wer­den, dass die Ablösung und de­ren Zeit­punkt be­reits in dem Über­tra­gungs­ver­trag ver­bind­lich ver­ein­bart wur­den. Das Ge­setz enthält eine sol­che Ein­schränkung ausdrück­lich nicht und die kann auch nicht im Wege ei­ner te­leo­lo­gi­schen Ge­set­zes­re­duk­tion in die Vor­schrift "hin­ein­ge­le­sen" wer­den.

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