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Anwendung neuen Rechts bei gleitender Vermögensübergabe

FG Köln 15.7.2015, 9 K 1363/14

Die Maßstäbe, nach denen unter der Geltung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. der sachliche Zusammenhang der Versorgungsleistungen mit einer Vermögensübergabe beurteilt wurde, gelten auch für die Beurteilung der Frage, ob Versorgungsleistungen i.S.d. § 52 Abs. 23g EStG auf einer vor dem 1.1.2008 vereinbarten Vermögensübertragung beruhen. Die Anwendung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. bei Ablösung eines Nießbrauchs nach dem 31.12.2007 kann nicht auf den Fall beschränkt werden, dass die Ablösung und deren Zeitpunkt bereits in dem Übertragungsvertrag verbindlich vereinbart wurden.

Der Sach­ver­halt:
Zwi­schen den Betei­lig­ten ist strei­tig, ob Zah­lun­gen des Klä­gers an seine Eltern i.H.v. 2.000 € mtl. im Rah­men einer sog. glei­ten­den Ver­mö­gens­über­gabe als Son­der­aus­ga­ben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG zu berück­sich­ti­gen sind. Strei­tig ist ein­zig, ob § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der vor dem 1.1.2008 gel­ten­den Fas­sung anwend­bar ist. Die übri­gen Vor­aus­set­zun­gen für die Berück­sich­ti­gung der Alten­teils­leis­tun­gen als Son­der­aus­ga­ben lie­gen unst­rei­tig vor.

Mit nota­ri­el­lem Ver­trag vom 5.4.2003 über­tru­gen die Eltern dem Klä­ger und sei­ner Schwes­ter ein mit einem Mehr­fa­mi­li­en­haus bebau­tes und ver­mie­te­tes Grund­stück. Im Ver­trag behiel­ten die Eltern sich den Nießbrauch bis zum Tod des Längst­le­ben­den vor. Die Mög­lich­keit, das vor­be­hal­tene Nießbrauchs­recht durch eine spä­tere Rente abzu­lö­sen, wurde nicht auf­ge­nom­men. In einer wei­te­ren nota­ri­el­len Urkunde vom 6.4.2011 wurde das Nießbrauchs­recht der Eltern gegen Gewäh­rung einer vom Klä­ger zu zah­len­den Rente i.H.v. 2000 € mtl. abge­löst.

In der Ein­kom­men­steue­r­er­klär­ung für das Streit­jahr 2011 machte der Klä­ger 10.000 € Son­der­aus­ga­ben im Rah­men einer glei­ten­den Ver­mö­gens­über­gabe gel­tend. Das Finanz­amt ließ diese Son­der­aus­ga­ben unbe­rück­sich­tigt. Statt­des­sen setzte es den in der Rente ent­hal­te­nen Zin­s­an­teil als lau­fende Wer­bungs­kos­ten an und erhöhte die AfA auf­grund der aus der Ren­ten­zah­lung resul­tie­ren­den nach­träg­li­chen Anschaf­fungs­kos­ten.

Das FG gab der hier­ge­gen gerich­te­ten Klage statt.

Die Gründe:
Nach § 52 Abs. 23g EStG in der für das Streit­jahr 2011 anzu­wen­den­den Fas­sung ist § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG n.F. auf alle Ver­sor­gungs­leis­tun­gen anzu­wen­den, die auf nach dem 31.12.2007 ver­ein­bar­ten Ver­mö­gens­über­tra­gun­gen beru­hen. Für Ver­sor­gungs­leis­tun­gen, die auf vor dem 1.1.2008 ver­ein­bar­ten Ver­mö­gens­über­tra­gun­gen beru­hen, ist daher § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der Fas­sung vor der Ände­rung durch Art. 1 des Geset­zes vom 20.12.2007 wei­ter anzu­wen­den. Eine Aus­nahme besteht nach § 52 Abs. 23g S. 2 EStG nur dann, wenn die ertrags­si­chernde Ein­heit aus­sch­ließ­lich auf erspar­ten Auf­wen­dun­gen beruht. Danach ist auf die Ver­sor­gungs­leis­tung des Klä­gers § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der Fas­sung vor der Ände­rung durch Art. 1 des Geset­zes vom 20.12.2007 anzu­wen­den. Die vom Klä­ger an seine Eltern gezahl­ten Ver­sor­gungs­leis­tun­gen beru­hen auf dem Über­tra­gungs­ver­trag über das Mehr­fa­mi­li­en­haus vom 5.4.2003 und damit auf einem vor dem 1.1.2008 erfolg­ten Ver­mö­gens­über­gang.

Zwar war in dem Über­ga­be­ver­trag selbst "ledig­lich" ein Nießbrauchs­recht und damit noch keine Ver­sor­gungs­zah­lun­gen zu Guns­ten der Eltern des Klä­gers ver­ein­bart. Hier­durch wird der Zusam­men­hang der im Ver­trag vom 6.4.2011 ver­ein­bar­ten Ver­sor­gungs­zah­lun­gen mit der vor­an­ge­gan­ge­nen Ver­mö­gens­über­tra­gung jedoch nicht durch­bro­chen.

Der für die Abzieh­bar­keit als dau­ernde Last erfor­der­li­che sach­li­che Zusam­men­hang mit der Ver­mö­gens­über­gabe wurde nach der zu § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. ergan­ge­nen BFH-Recht­sp­re­chung nicht dadurch unter­bro­chen, dass sich die Über­ge­ber zunächst den Nießbrauch an dem über­tra­ge­nen Ver­mö­gen vor­be­hal­ten hat­ten und der Nießbrauch spä­ter durch Ver­sor­gungs­zah­lun­gen abge­löst wurde. Dies galt nicht nur für den Fall, dass die Ablö­sung des Nießbrauchs durch eine Ver­sor­gungs­rente bereits in dem Über­ga­be­ver­trag fest ver­ein­bart war, son­dern auch dann, wenn diese auf einem erst spä­ter gefass­ten Ent­schluss beruhte. Denn in bei­den Fäl­len wird mit der Ablö­sung des Nießbrauchs durch die Ver­sor­gungs­rente ein wei­te­rer Schritt zur end­gül­ti­gen Ver­mö­gens­über­gabe hin voll­zo­gen.

Die Maß­s­täbe, nach denen unter der Gel­tung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. der sach­li­che Zusam­men­hang der Ver­sor­gungs­leis­tun­gen mit einer Ver­mö­gens­über­gabe beur­teilt wurde, gel­ten auch für die Beur­tei­lung der Frage, ob Ver­sor­gungs­leis­tun­gen i.S.d. § 52 Abs. 23g EStG auf einer vor dem 1.1.2008 ver­ein­bar­ten Ver­mö­gens­über­tra­gung beru­hen. Ent­ge­gen der von der Finanz­ver­wal­tung ver­t­re­te­nen Rechts­auf­fas­sung kann die Anwen­dung des § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. bei Ablö­sung eines Nießbrauchs nach dem 31.12.2007 nicht auf den Fall beschränkt wer­den, dass die Ablö­sung und deren Zeit­punkt bereits in dem Über­tra­gungs­ver­trag ver­bind­lich ver­ein­bart wur­den. Das Gesetz ent­hält eine sol­che Ein­schrän­kung aus­drück­lich nicht und die kann auch nicht im Wege einer teleo­lo­gi­schen Geset­zes­re­duk­tion in die Vor­schrift "hin­ein­ge­le­sen" wer­den.

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