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Abziehbarkeit von Veräußerungskosten bei Anteilsveräußerung nach § 8b Abs. 2 KStG 2002

BFH 12.3.2014, I R 45/13

Die in § 8b Abs. 2 S. 1 KStG 2002 angeordnete Freistellung der Gewinne aus der Veräußerung von Kapitalanteilen bezieht sich auf einen um etwaige Veräußerungskosten gekürzten Nettobetrag, von welchem nach § 8b Abs. 3 S. 1 KStG 2002 dann 5 Prozent als fiktive nichtabziehbare Betriebsausgaben behandelt werden. Zu den Veräußerungskosten i.S.v. § 8b Abs. 2 S. 2 KStG 2002 gehören alle Aufwendungen, die durch die Veräußerung der Anteile veranlasst sind.

Der Sach­ver­halt:
Die kla­gende GmbH gehört zu einer Unter­neh­mens­gruppe. Sie war allei­nige Gesell­schaf­te­rin der A-GmbH. Mit Ver­trag von April 2005 ver­äu­ßerte sie die Geschäft­s­an­teile der A-GmbH zum Preis von rd. 15,8 Mio. €. Im Zusam­men­hang mit der Ver­äu­ße­rung ent­stan­den Rechts- und Bera­tungs­kos­ten i.H.v.. 140.000 €. Im zeit­li­chen Zusam­men­hang mit dem Anteils­ver­kauf traf die Klä­ge­rin mit DB, dem Geschäfts­füh­rer der A-GmbH, die fol­gende Ver­ein­ba­rung:

"Die (Klä­ge­rin) beab­sich­tigt, alle Geschäft­s­an­teile der (A-GmbH) zu ver­äu­ßern. (DB) soll wei­ter­hin Geschäfts­füh­rer der (A-GmbH) blei­ben. Mit der Ver­äu­ße­rung der Anteile schei­det damit (DB) aus der (Unter­neh­mens­gruppe) aus. In Aner­ken­nung sei­ner lang­jäh­ri­gen Leis­tun­gen für die (Unter­neh­mens­gruppe) ver­ein­ba­ren die Par­teien (DB) erhält bin­nen zwei Wochen nach Abschluss des Anteils­kauf­ver­tra­ges von der (Klä­ge­rin) eine Tan­tieme von 400.000 € brutto."

Abwei­chend von der Klä­ge­rin behan­delte das Finanz­amt sowohl die Rechts- und Bera­tungs­kos­ten als auch die an DB gezahlte Tan­tieme als Ver­äu­ße­rungs­kos­ten und errech­nete auf die­ser Grund­lage den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn, den er nach § 8b Abs. 2 i.V.m. Abs. 3 S. 1 KStG 2002 steu­er­f­rei beließ.

Das FG wies die gegen die ent­sp­re­chen­den Steu­er­be­scheide gerich­tete Klage ab. Auf die Revi­sion der Klä­ge­rin hob der BFH das Urteil auf und ver­wies die Sache zur ander­wei­ti­gen Ver­hand­lung und Ent­schei­dung an das FG zurück.

Die Gründe:
Zwar ist der Rechts- und Bera­tungs­auf­wand als Ver­äu­ße­rungs­kos­ten bei der Ermitt­lung des nach § 8b Abs. 2 KStG 2002 steu­er­f­rei zu belas­sen­den Ver­äu­ße­rungs­ge­winns ein­zu­be­zie­hen. Das gilt jedoch nicht für die in Rede ste­hende Tan­tie­me­zah­lung an DB.

Nach § 8b Abs. 2 S. 1 KStG 2002 blei­ben bei der Ermitt­lung des Ein­kom­mens u.a. einer unbe­schränkt steu­erpf­lich­ti­gen Kapi­tal­ge­sell­schaft - hier: der Klä­ge­rin - Gewinne aus der Ver­äu­ße­rung eines Anteils an einer Kör­per­schaft oder Per­so­nen­ve­r­ei­ni­gung, deren Leis­tun­gen beim Emp­fän­ger zu Ein­nah­men i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10a EStG 2002 gehö­ren, außer Ansatz. Die Vor­aus­set­zun­gen die­ser Vor­schrif­ten sind im Streit­fall erfüllt. Ver­äu­ße­rungs­ge­winn i.S.v. § 8b Abs. 2 S. 1 KStG 2002 ist nach S. 2 der Vor­schrift der Betrag, um den der Ver­äu­ße­rung­s­preis oder der an des­sen Stelle tre­tende Wert nach Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten den Wert über­s­teigt, der sich nach den Vor­schrif­ten über die steu­er­li­che Gewin­ner­mitt­lung im Zeit­punkt der Ver­äu­ße­rung ergibt (Buch­wert).

Im Streit­fall ist kon­tro­vers, ob sich der gesetz­lich ange­ord­nete Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten mit § 8b Abs. 3 S. 1 KStG 2002 ver­trägt, wonach von dem jewei­li­gen Gewinn i.S.d. Abs. 2 S. 1 der Vor­schrift 5 Pro­zent als Aus­ga­ben gel­ten, die nicht als Betriebs­aus­ga­ben abge­zo­gen wer­den kön­nen. Argu­men­tiert wird dahin, das pau­schale Abzugs­ver­bot fik­ti­ver Betriebs­aus­ga­ben nach § 8b Abs. 3 S. 1 KStG 2002 einer­seits und der tat­säch­li­che Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten bei Ermitt­lung des betref­fen­den Ver­äu­ße­rungs­ge­winns ande­rer­seits ziehe eine "dop­pelte" Berück­sich­ti­gung ein und der­sel­ben Kos­ten nach sich, die vom Rege­lungs­zweck nicht getra­gen sei. Letz­te­res mag zwar durch­aus zutref­fen und in sys­te­ma­ti­scher Hin­sicht nicht voll­kom­men über­zeu­gen. Das ändert aber nichts daran, dass der Rege­lungs­wort­laut inso­weit ein­deu­tig ist.

Das FG hat die anläss­lich der Betei­li­gungs­ve­r­äu­ße­rung auf­ge­lau­fe­nen Rechts- und Bera­tungs­kos­ten fol­ge­rich­tig als Ver­äu­ße­rungs­kos­ten ange­se­hen und den Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ent­sp­re­chend gekürzt. Glei­cher­ma­ßen ist sie im Hin­blick auf die an DB gezahlte Tan­tieme vor­ge­gan­gen. Das aber wird von den ver­trag­li­chen Grund­la­gen der Tan­tie­me­zah­lung nicht getra­gen. Zwar wer­den nach stän­di­ger BFH-Recht­sp­re­chung die Ver­äu­ße­rungs­kos­ten (i.S.d. § 16 Abs. 2 S. 1 EStG 2002) von den lau­fen­den Betriebs­aus­ga­ben nicht (mehr) danach abge­g­renzt, ob sie "in unmit­tel­ba­rer sach­li­cher Bezie­hung" zu dem Ver­äu­ße­rungs­ge­schäft ste­hen, son­dern danach, ob ein Ver­an­las­sungs­zu­sam­men­hang zu der Ver­äu­ße­rung besteht. Abzu­s­tel­len ist auf das "aus­lö­sende Moment" für die Ent­ste­hung der Auf­wen­dun­gen und ihre grö­ßere Nähe zur Ver­äu­ße­rung oder zum lau­fen­den Gewinn. Ebenso hat der BFH zu § 17 Abs. 2 S. 1 EStG ent­schie­den, und dem sch­ließt sich der erken­nende Senat auch bezo­gen auf § 8b Abs. 2 S. 2 KStG 2002 an.

Vor­lie­gend belegt die getrof­fene Ver­ein­ba­rung, dass die Zah­lung nur anläss­lich und nicht, wie aber die Vor­in­stanz die Tan­tie­me­zu­sage miss­deu­tet, "wegen" der Ver­äu­ße­rung und des ver­äu­ße­rungs­be­ding­ten Aus­schei­dens von DB aus der Unter­neh­mens­gruppe aus­ge­lobt wor­den ist. Viel­mehr erfolgt die Zusage aus­weis­lich des fest­ge­s­tell­ten Sach­ver­halts "in Aner­ken­nung sei­ner lang­jäh­ri­gen Leis­tun­gen" für die Gruppe. Auch bei einem weit ver­stan­de­nen und ver­an­las­sungs­ge­tra­ge­nen Ver­ständ­nis des Begriffs der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten kann es sich des­halb hier­bei nicht mehr um sol­che Kos­ten han­deln. Die Ver­an­las­sungs­prü­fung, die grund­sätz­lich dem Tat­ge­richt obliegt, ist daher nicht halt­bar; sie kann durch den Senat ohne Bin­dung an die Aus­le­gung durch das FG (vgl. § 118 Abs. 2 FGO) kor­ri­giert wer­den. Die Tan­tie­me­zah­lung ist damit als Betriebs­aus­gabe abzugs­fähig.

Das bedeu­tet jedoch nicht zwin­gend, dass die Revi­sion in die­sem Punkt auch Erfolg haben müsste. Denn es besteht die Mög­lich­keit, dass die ad hoc-Zusage der Tan­tieme an DB als Fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen der Gesell­schaf­ter der Klä­ge­rin für des­sen lang­jäh­rige Ver­di­enste aus Anlass des Aus­schei­dens aus der Unter­neh­mens­gruppe als vGA (§ 8 Abs. 3 S. 2 KStG 2002) an eine nahe­ste­hende Per­son der Gesell­schaf­ter der Klä­ge­rin zu qua­li­fi­zie­ren ist, die als sol­che dem Gewinn der Klä­ge­rin außer­bi­lan­zi­ell hin­zu­zu­rech­nen wäre. Gerade dann, wenn man die Tan­tie­me­zah­lung als Abgel­tung der "lang­jäh­ri­gen Ver­di­enste" von DB für die Unter­neh­mens­gruppe ansieht, liegt die Annahme einer vGA nicht von vorn­he­r­ein fern. Es ist Sache des FG, dem im zwei­ten Rechts­gang nach­zu­ge­hen.

Link­hin­weis:

  • Der Voll­text der Ent­schei­dung ist auf der Home­page des BFH ver­öf­f­ent­licht.
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