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"Finale" ausländischer Betriebstättenverluste bei Gewinnermittlung ausnahmsweise abziehbar

BFH 5.2.2014, I R 48/11

Der Senat hält auch für Art. 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 i.V.m. Art. 7 Abs. 1 S. 2 und Abs. 2 sowie Art. 13 Abs. 2 DBA-Belgien daran fest, dass Deutschland für (laufende und Veräußerungs-)Verluste, die ein in Deutschland ansässiges Unternehmen in seiner in Belgien belegenen Betriebstätte erwirtschaftet, kein Besteuerungsrecht hat (sog. Symmetriethese). Ein Verlustabzug kommt abweichend davon aus Gründen des Unionsrechts nur ausnahmsweise in Betracht, sofern und soweit der Steuerpflichtige nachweist, dass die Verluste im Quellenstaat - als sog. finale Verluste - steuerlich unter keinen Umständen anderweitig verwertbar sind.

Der Sach­ver­halt:
Die Klä­ge­rin ist eine GmbH, deren Geschäft­s­an­teile im Streit­jahr 1999 zu 60 % von der R-GmbH - zug­leich Zulie­fer­er­be­trieb der Klä­ge­rin - und zu jeweils 20 % von den Brü­dern P. gehal­ten wur­den. Sie betrieb das Großhan­dels­ge­schäft mit ita­lie­ni­schen Eis­spe­zia­li­tä­ten und mit dem Zube­hör für den Betrieb von Eis­ca­fés. Im Jahr 1996 hatte sie eine Zweig­nie­der­las­sung in Bel­gien gegrün­det, deren Auf­bau sie mit einem Dar­le­hen der R-GmbH finan­zierte.

Für die Nie­der­las­sung ers­tellte die Klä­ge­rin eine geson­derte Buch­füh­rung, deren Ergeb­nisse in den deut­schen Jah­res­ab­schluss ein­gin­gen. Als Ergeb­nisse der bel­gi­schen Betrieb­stätte berück­sich­tigte die Klä­ge­rin in ihren deut­schen Jah­res­ab­schlüs­sen für die Ver­an­la­gungs­zei­träume 1997 und 1998 Ver­luste. Inso­weit fand die Rege­lung in § 2a Abs. 3 EStG 1997 Anwen­dung, die letzt­mals für den Ver­an­la­gungs­zei­traum 1998 anzu­wen­den war, jeweils i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 1999.

Im Novem­ber 1998 ver­äu­ßerte die Klä­ge­rin das Betriebs­ver­mö­gen ihrer bel­gi­schen Nie­der­las­sung rück­wir­kend zum 31.8.1998 an eine bel­gi­sche Kapi­tal­ge­sell­schaft, deren Gesell­schaf­ter eben­falls die Gebrü­der P. waren. In ihrer Gewin­ner­mitt­lung für das Rumpf­wirt­schafts­jahr 1998/1999 berück­sich­tigte sie aus dem Wirt­schafts­jahr vom 1.3. bis 31.8.1998 aus der bel­gi­schen Betrieb­stätte gewinn­min­dernd einen lau­fen­den Ver­lust i.H.v. 169.708 DM und einen Ver­äu­ße­rungs­ver­lust i.H.v. 504.523 DM, fer­ner Zins­zah­lun­gen aus dem Auf­bau­dar­le­hen i.H.v. 39.286 DM; diese Zah­lun­gen hatte sie nicht der geson­der­ten Buch­füh­rung der bel­gi­schen Betrieb­stätte zuge­ord­net.

Das Finanz­amt lehnte es ab, im Streit­jahr die Ver­luste aus der bel­gi­schen Betrieb­stätte zu berück­sich­ti­gen. Sie seien sämt­lich nach Maß­g­abe von Art. 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 S. 1 i.V.m. Art. 7 Abs. 1 S. 2 und Abs. 2 sowie Art. 13 Abs. 2 DBA-Bel­gien von der deut­schen Besteue­rung aus­zu­neh­men. Das FG gab der Klage gegen den hier­nach geän­der­ten Kör­per­schaft­steu­er­be­scheid 1999 statt. Die Revi­sion des Finanzam­tes blieb vor dem BFH erfolg­los.

Die Gründe:
Die im Inland ansäs­sige und hier mit ihren sämt­li­chen Ein­künf­ten unbe­schränkt steu­erpf­lich­tige Klä­ge­rin erwirt­schaf­tete mit ihrer in Bel­gien bele­ge­nen Betrieb­stätte im Streit­jahr Ein­künfte aus einem gewerb­li­chen Unter­neh­men i.S.v. Art. 7 Abs. 1 S. 2 und Abs. 2 DBA-Bel­gien. Die Ein­künfte aus der Betrieb­stätte kön­nen gem. Art. 7 Abs. 1 S. 2 DBA-Bel­gien sowie - betref­fend die Gewinne aus der Betrieb­stät­ten­ve­r­äu­ße­rung - gem. Art. 13 Abs. 2 DBA-Bel­gien in Bel­gien besteu­ert wer­den und sind nach Art. 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 DBA-Bel­gien als aus Bel­gien stam­mende Ein­künfte in Deut­sch­land von der Steuer bef­reit. Die inso­weit anzu­s­tel­lende Ein­künf­te­er­mitt­lung rich­tet sich nach deut­schem Recht.

Der Senat hält auch für Art. 23 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 S. 1 i.V.m. Art. 7 Abs. 1 S. 2 und Abs. 2 sowie Art. 13 Abs. 2 DBA-Bel­gien daran fest, dass Deut­sch­land für (lau­fende und Ver­äu­ße­rungs-)Ver­luste, die ein in Deut­sch­land ansäs­si­ges Unter­neh­men in sei­ner in Bel­gien bele­ge­nen Betrieb­stätte erwirt­schaf­tet, kein Besteue­rungs­recht hat (sog. Sym­me­trie­these). Er sieht kei­nen Grund dafür, seine Recht­sp­re­chung, die auf der EuGH-Judi­ka­tur auf­baut, in Frage zu stel­len oder aber­mals den EuGH anzu­ru­fen; die ein­schlä­g­i­gen Rechts­fra­gen sind geklärt.

Ein Ver­lu­st­ab­zug kommt abwei­chend davon aus Grün­den des Uni­ons­rechts nur aus­nahms­weise in Betracht, sofern und soweit der Steu­erpf­lich­tige nach­weist, dass die Ver­luste im Quel­len­staat - als sog. finale Ver­luste - steu­er­lich unter kei­nen Umstän­den ander­wei­tig ver­wert­bar sind (Anschluss an die stän­dige Recht­sp­re­chung des EuGH). Eine der­ar­tige "Fina­li­tät" ist gege­ben, wenn die Ver­luste im Quel­len­staat aus tat­säch­li­chen Grün­den nicht mehr berück­sich­tigt wer­den kön­nen oder ihr Abzug in jenem Staat zwar theo­re­tisch noch mög­lich, aus tat­säch­li­chen Grün­den aber so gut wie aus­ge­sch­los­sen ist und ein wider Erwar­ten den­noch erfolg­ter spä­te­rer Abzug im Inland ver­fah­rens­recht­lich noch rück­wir­kend nach­voll­zo­gen wer­den könnte (Bestä­ti­gung des Senat­s­ur­teils vom 9.6.2010, Az.: I R 107/09.

Wird eine in einem aus­län­di­schen Staat bele­gene Betrieb­stätte ent­gelt­lich oder unent­gelt­lich über­tra­gen, ist ein nach § 2a Abs. 3 S. 1 u. 2 EStG 1997 abge­zo­ge­ner Betrieb­stät­ten­ver­lust nach § 2a Abs. 4 Nr. 2 i.d.F. von § 52 Abs. 3 S. 5 EStG 1997 i.d.F. des StBer­einG 1999 (jetzt § 52 Abs. 3 S. 7 EStG 2009) im Ver­an­la­gungs­zei­traum der Über­tra­gung dem Gesamt­be­trag der Ein­künfte hin­zu­zu­rech­nen; § 2a Abs. 4 Nr. 2 EStG 1997 ist in der vor­ge­nann­ten Fas­sung für die Ver­an­la­gungs­zei­träume 1999 bis 2005 anzu­wen­den. Die Vor­schrift bleibt im Ver­an­la­gungs­zei­traum 1999 danach unan­wend­bar, wenn die Über­tra­gung der Betrieb­stätte (hier durch Ver­kauf an eine Kapi­tal­ge­sell­schaft) zwar im abwei­chen­den Wirt­schafts­jahr 1998/1999, tat­säch­lich jedoch noch im Kalen­der­jahr 1998 vor­ge­nom­men wurde.

Link­hin­weis:

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