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Abzugsfähigkeit der die steuerfreie Reisekostenvergütung eines Bürgermeisters übersteigenden Reisekosten

BFH 19.10.2016, VI R 23/15

Erhält ein hauptamtlicher Bürgermeister in Baden-Württemberg eine Dienstaufwandsentschädigung steuerfrei ausbezahlt, die nach der Auslegung durch das FG seine gesamten beruflich veranlassten Aufwendungen ersetzen soll, so kann er nur insoweit Werbungskosten geltend machen, als die Aufwendungen die Entschädigung übersteigen. Infolge eines unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhangs zu § 3 Nr. 12 S. 2 EStG fallen auch die nicht durch die steuerfreie Reisekostenvergütung i.S. des § 3 Nr. 13 EStG abgegoltenen Reisekosten unter das Abzugsverbot des § 3c EStG, wenn die Dienstaufwandsentschädigung auch diese Aufwendungen abgelten soll.

Der Sachverhalt:
Der Kläger erzielte im Streitjahr (2009) als hauptamtlicher Bürgermeister Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Er bezog vom Arbeitgeber als steuerfrei behandelte Aufwandsentschädigungen i.H.v. rd. 4.100 € (Reisekosten) sowie zusätzlich i.H.v. rd. 8.000 € gem. §§ 10 Abs. 1, 11 Abs. 1 der Landeskommunalbesoldungsverordnung des Landes Baden-Württemberg (LKomBesVO). Danach wurde einem Ersten Beigeordneten als Entschädigung für den durch das Amt allgemein verursachten erhöhten persönlichen Aufwand, dessen Bestreitung aus den Dienstbezügen dem Beamten nicht zugemutet werden kann, eine Dienstaufwandsentschädigung i.H.v. 9 Prozent des festgesetzten Grundgehalts gewährt.

In der Einkommensteuererklärung des Streitjahres machte der Kläger u.a. Reisekosten i.H.v. rd. 8.600 € - abzgl. der bezogenen Aufwandsentschädigungen i.H.v. rd. 4.100 € (Reisekosten) - als Werbungskosten geltend. Das Finanzamt berücksichtigte demgegenüber lediglich den Arbeitnehmer-Pauschbetrag i.H.v. 920 €. Die Summe der geltend gemachten Aufwendungen liege unterhalb der steuerfreien Dienstaufwandsentschädigung, mit der grundsätzlich alle durch das Amt entstandenen Aufwendungen abgegolten seien.

Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage teilweise statt. Auf die Revision des Finanzamts hob der BFH das Urteil auf und wies die Klage ab. Die Anschlussrevision des Klägers hatte dementsprechend keinen Erfolg.

Die Gründe:
Das FG hat zu Unrecht weitere Werbungskosten des Klägers i.H.v. rd. 2.800 € berücksichtigt.

Die Aufwendungen einschließlich der nicht erstatteten Reisekosten sind nach § 3c EStG vom Abzug ausgeschlossen, da die betreffenden Aufwendungen mit der steuerfreien Dienstaufwandsentschädigung (§ 3 Nr. 12 S. 2 EStG) in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang stehen. Im Hinblick auf die Frage, wofür eine Aufwandsentschädigung gezahlt wird, ist vorliegend auf die landesrechtliche Regelung des § 10 Abs. 1 i.V.m. § 11 Abs. 1 LKomBesVO abzustellen. Gem. § 10 Abs. 1 LKomBesVO wird eine Dienstaufwandsentschädigung gewährt "als Entschädigung für den durch das Amt allgemein verursachten erhöhten persönlichen Aufwand, dessen Bestreitung aus den Dienstbezügen dem Beamten nicht zugemutet werden kann".

Nach der vom FG vorgenommenen und für den BFH insoweit bindenden Auslegung ist die Aufwandsentschädigung dazu bestimmt, alle mit dem Dienstverhältnis des Beamten zusammenhängenden Aufwendungen abzugelten, also nicht nur seine Aufwendungen für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, Arbeitsmittel, Fortbildungen und sonstigen Werbungskosten, sondern auch die nicht durch die zusätzlich gewährten steuerfreien Reisekostenvergütungen (§ 3 Nr. 13 EStG) abgegoltenen Reisekosten. Danach ist vorliegend ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang (auch) zwischen den von dem Kläger geltend gemachten Reisekosten und der Dienstaufwandsentschädigung zu bejahen. Da die steuerfreien Einnahmen des Klägers dazu bestimmt sind, alle mit dem Dienstverhältnis des Klägers zusammenhängenden Aufwendungen abzugelten, stehen die geltend gemachten Werbungskosten dazu in einer klar erkennbaren Beziehung.

Die Ausgaben des Klägers für seine Berufsausübung als Bürgermeister (wie Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, Arbeitsmittel, Fortbildungskosten und sonstige Kosten) einschließlich der Aufwendungen für dienstlich veranlasste Fahrten und seine Einnahmen gem. §§ 10 Abs. 1, 11 Abs. 1 LKomBesVO sind nach Entstehung und Zweckbestimmung so verbunden, dass die Ausgaben ursächlich und unmittelbar auf Vorgänge zurückzuführen sind, die die Einnahmen betreffen. Einerseits ist die Dienstaufwandsentschädigung dem Kläger nur seiner Aufwendungen als Bürgermeister wegen ausgezahlt worden. Andererseits sind ihm nur dieser Tätigkeit wegen die geltend gemachten Aufwendungen einschließlich der nicht erstatteten Reisekosten entstanden.

Die Steuerfreiheit der Aufwandsentschädigung hat zur Folge, dass der Arbeitnehmer nur diejenigen Aufwendungen als Werbungskosten geltend machen kann, die diese Entschädigung übersteigen. Dies folgt aus dem Grundgedanken des § 3c EStG, wonach bei steuerfreien Einnahmen kein doppelter steuerlicher Vorteil durch Abzug der damit unmittelbar zusammenhängenden Ausgaben erzielt werden soll. Da die beruflich veranlassten Gesamtausgaben des Klägers im Streitfall die steuerfrei ausgezahlte Dienstaufwandsentschädigung nicht übersteigen, konnte die Klage keinen Erfolg haben.

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