Kann Erbe die für Erblasser gesondert festgestellten verbleibenden negativen Einkünfte aus Vermietung selbst geltend machen?

FG Düsseldorf 20.12.2016, 13 K 897/16 F

Auch § 2a Abs. 1 EStG enthält eine in sich geschlossene Gesamtregelung, nach der der (spätere) Abzug verbleibender negativer Einkünfte sowohl systematisch als auch inhaltlich an die (frühere) Versagung des Verlustabzugs anknüpft und ohne die zuvor entstandenen negativen Einkünfte nicht möglich ist. Das rechtfertigt eine Wertung dahingehend, dass der spätere Abzug von negativen Einkünften mit den zuvor entstandenen negativen Einkünften "verklammert" und auch durch den Erben des Verlusterzielers möglich ist.

Der Sachverhalt:
Der Kläger ist Gesamtrechtsnachfolger des am 20.8.2012 verstorbenen V. Dieser hatte bis zu seinem Tod Einkünfte aus der Vermietung eines Hauses in der Schweiz erzielt. Zwischen 2002 und 2005 hatte der V. hohe Renovierungsaufwendungen veranlasst, die durch mehrere, bis zu seinem Tod nicht zurückgeführte Darlehen finanzierte. Zum 31.12.2011 betrugen die für ihn nach § 2a Abs. 1 S. 5 EStG gesondert festgestellten verbleibenden negativen Einkünfte 251.907 €.

Der Kläger trat als Gesamtrechtsnachfolger in die Darlehen ein und erzielte in den Jahren 2012 bis 2014 eigene (positive) Einkünfte aus der Vermietung des Hauses, die das Finanzamt der Besteuerung zu Grunde legte. Einen Ausgleich der verbliebenen negativen Einkünfte des V. mit den positiven Einkünften des Klägers führte die Behörde nicht durch. Über die deshalb gegen die Einkommensteuerbescheide für 2012 bis 2014 eingelegten Einsprüche hat es noch nicht entschieden.

Am 6.1.2016 beantragte der Kläger beim Finanzamt den Erlass von Bescheiden über die verbleibenden negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus der Schweiz nach § 2a EStG zum 31.12.2012, 31.12.2013 und 31.12.2014. Dazu führte er aus, die zum 31.12.2011 für V. festgestellten verbleibenden negativen Einkünfte seien um positive Einkünfte des V., die er bis zu seinem Tod erzielt habe, zu mindern, so dass die verbleibenden negativen Einkünfte des V. zum 20.08.2012 noch 202.548 Euro betragen hätten. Dieser Verlustvortrag sei am 20.08.2012 auf den Kläger als Erben übergegangen. Im Hinblick auf die positiven Einkünfte aus der Vermietung des Hauses, die der Kläger erzielt habe, ergäben sich verbleibende negative Einkünfte i.S.d. § 2a EStG.

Das Finanzamt lehnte den Erlass der begehrten Feststellungsbescheide ab. Negative Einkünfte i.S.d. § 2a EStG des Erblassers könnten nicht mit positiven Einkünften nach § 2a EStG des Erben verrechnet werden. Das FG gab der hiergegen gerichteten Klage statt. Allerdings wurde die Revision zum BFH zugelassen.

Die Gründe:
Die Finanzbehörde hatte zu Unrecht die Feststellung von verbleibenden negativen Einkünften aus der Vermietung des Hauses in der Schweiz nach § 2a Abs. 1 S. 5 EStG abgelehnt.

Während die Auslegung der Regelung des § 10d EStG ergibt, dass sie der durch den Verlust verursachten Minderung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit Rechnung trägt, soll durch die Regelungen des § 2a Abs. 1 EStG der Verlustabzug bei bestimmten Einkünften aus Drittstaaten, die nach dem Welteinkommensprinzip grundsätzlich abziehbar und ausgleichbar wären, eingeschränkt werden. Zweck und Ziel von § 2a EStG ist es - anders als bei § 10d EStG - nicht, die verminderte Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen im Verlustentstehungsjahr in einem anderen Jahr steuerlich zu berücksichtigen. Vielmehr soll durch § 2a EStG eine Verlustverrechnung mit anderen Einkünften gänzlich verhindert und lediglich ein künftiger Überschuss um einen zuvor entstandenen, aber steuerlich nicht berücksichtigten Verlust gemindert werden.

Dieser Verlustabzug wird zeitlich auf die Jahre verschoben, in denen positive Einkünfte derselben Art und aus demselben Staat erzielt werden. Eine solche Verrechnung der in den Jahren 2002 bis 2005 erzielten und in den Folgejahren mangels entsprechend hoher positiver Einkünfte nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte ist nach dem Tod des V. nur durch den Kläger als Gesamtrechtsnachfolger möglich. § 2a Abs. 1 EStG sieht eine Verknüpfung zwischen dem verbotenen Verlustabzug bei Verlustentstehung einerseits und dem Abzug in Jahren mit positiven Einkünften andererseits vor, die auf dem Gedanken beruht, dass der Nachteil der Nichtabziehbarkeit erzielter negativer Einkünfte nur bis zum Eintreten entsprechend hoher positiver Einkünfte bestehen soll.

Wie § 2 Abs. 1 S. 1 u. § 2 Abs. 1 S. 3 AuslInvG enthält auch § 2a Abs. 1 EStG eine in sich geschlossene Gesamtregelung, nach der der (spätere) Abzug verbleibender negativer Einkünfte sowohl systematisch als auch inhaltlich an die (frühere) Versagung des Verlustabzugs anknüpft und ohne die zuvor entstandenen negativen Einkünfte nicht möglich ist. Das rechtfertigt eine Wertung dahingehend, dass der spätere Abzug von negativen Einkünften mit den zuvor entstandenen negativen Einkünften "verklammert" und auch durch den Erben des Verlusterzielers möglich ist. Allerdings wurde wegen grundsätzlicher Bedeutung der Frage, ob der Gesamtrechtsnachfolger die für den Erblasser nach § 2a Abs. 1 S. 5 EStG gesondert festgestellten verbleibenden negativen Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung bei seiner eigenen Veranlagung zur Einkommensteuer geltend machen kann, die Revision zum BFH zugelassen.

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