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§ 4 Nr. 28 UStG steht im Einklang mit dem Unionsrecht

BFH 21.9.2016, V R 43/15

Die Verwendung der unterschiedlichen Begriffe "verwendet" in § 4 Nr. 28 UStG und "bestimmt" in der deutschen Fassung des Art. 13 Teil B Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG stellt keinen sachlichen Unterschied dar. Der Zweck des § 4 Nr. 28 UStG gebietet es, Veräußerungsumsätze steuerfrei zu behandeln, wenn der Abzug der Vorsteuer aus der Anschaffung der veräußerten Gegenstände ausgeschlossen war.

Der Sachverhalt:
Die Klägerin betreibt als KG eine Klinik und erbrachte im Streitjahr 2004 überwiegend gem. § 4 Nr. 16b UStG steuerfreie Umsätze. Im Jahr 2003 hatte sie mehrere medizinische Geräte sowie eine Telefonanlage erworben. Den Vorsteuerabzug aus dem Erwerb machte die Klägerin nicht geltend. Die medizinischen Geräte und die Telefonanlage wurden in der Folgezeit im Klinikbetrieb eingesetzt. Dabei wurde die Nutzung der Telefonanlage gegen Entgelt auch Patienten gestattet.

Im Streitjahr veräußerte die Klägerin im Rahmen eines sale-and-lease-back-Geschäfts die 2003 erworbenen medizinischen Geräte und die Telefonanlage an die A-GmbH und wies in Rechnungen vom 10.3.2004 die Umsatzsteuer i.H.v. insgesamt 78.064 € gesondert aus. Mit Verträgen vom 15. und 16.3.2004 leaste die Klägerin alles zurück. Auf die Leasingraten entrichtete sie die gesetzliche Umsatzsteuer. Darüber hinaus veräußerte die Klägerin im Streitjahr zwei ältere medizinische Geräte, aus deren Erwerb sie ebenfalls keinen Vorsteuerabzug geltend gemacht hatte.

In ihrer Umsatzsteuererklärung 2004 behandelte die Klägerin die Veräußerungen der 2003 erworbenen medizinischen Geräte und der beiden Altgeräte (medizinische Geräte) sowie der Telefonanlage als steuerpflichtige Umsätze und nahm gleichzeitig eine Vorsteuerberichtigung gem. § 15a UStG vor, weil sich durch die Veräußerung die umsatzsteuerlichen Verhältnisse geändert hätten. Dem folgte das Finanzamt nicht und behandelte die Veräußerungen als gem. § 4 Nr. 28 UStG steuerfreie Umsätze, weil die medizinischen Geräte und die Telefonanlage zwischen Anschaffung und Veräußerung ausschließlich für eine steuerbefreite Tätigkeit i.S.v. § 4 Nr. 16b UStG verwendet worden seien. Die in den Rechnungen gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer setzte es nach § 14c UStG fest und lehnte eine Vorsteuerberichtigung gem. § 15a UStG ab.

Das FG wies die hiergegen gerichtete Klage ab. Auf die Revision der Klägerin hob der BFH das Urteil auf und wies die Sache zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das FG zurück.

Gründe:
Zwar hat das FG zu Recht entschieden, dass hinsichtlich der medizinischen Geräte und der Altgeräte die Voraussetzungen einer Vorsteuerberichtigung gem. § 15a Abs. 1 S. 1 UStG nicht vorlagen, weil im Jahr 2004 ein steuerfreier Verkauf erfolgt war und das Finanzamt insofern zu Recht einen unberechtigten Umsatzsteuerausweis gem. § 14c UStG angenommen hatte. Gem. § 15a Abs. 1 S. 1 UStG ist für jedes Kalenderjahr der Änderung ein Ausgleich durch eine Berichtigung des Abzugs der auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten entfallenden Vorsteuerbeträge vorzunehmen, wenn sie bei einem Wirtschaftsgut innerhalb von fünf Jahren ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung die für den ursprünglichen Vorsteuerabzug maßgebenden Verhältnisse ändern. An einer derartigen Änderung fehlte es hier allerdings.

Für die Versagung des Vorsteuerabzugs im Zeitpunkt der Anschaffung der medizinischen Geräte war maßgebend, dass die Klägerin diese zunächst zur Ausführung gem. § 4 Nr. 16b UStG steuerfreier Krankenhausumsätze zu verwenden beabsichtigte. Denn nach § 15 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UStG ist der Vorsteuerabzug ausgeschlossen für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet. Das entspricht auch dem Unionsrecht, denn gem. Art. 17 Abs. 2a der Richtlinie 77/388/EWG ist der Steuerpflichtige befugt, die im Inland geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert oder erbracht werden, von der von ihm geschuldeten Steuer abzuziehen, soweit die Gegenstände und Dienstleistungen für Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden.

Der Verkauf der medizinischen Geräte hat zu keiner Änderung i.S.d. § 15a Abs. 1 UStG geführt, weil die Veräußerung gem. § 4 Nr. 28 UStG steuerfrei war und deshalb ebenso gem. § 15 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UStG zum Vorsteuerausschluss führte wie die gem. § 4 Nr. 16b UStG steuerfreien Krankenhausumsätze. Gem. § 4 Nr. 28 UStG ist die Lieferung von Gegenständen u.a. dann steuerfrei, wenn der Unternehmer die gelieferten Gegenstände ausschließlich für eine nach § 4 Nrn. 8 bis 27 UStG steuerfreie Tätigkeit verwendet hat. Und so verhielt es sich hier, denn die Klägerin hatte die medizinischen Geräte zunächst ausschließlich zur Ausführung gem. § 4 Nr. 16b UStG steuerfreier Umsätze verwendet.

Die Regelung verstößt nicht gegen Unionsrecht, sondern setzt Art. 13 Teil B Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG (ab 1.1.2007 Art. 136 MwStSystRL) zutreffend um. Die Verwendung der unterschiedlichen Begriffe "verwendet" in § 4 Nr. 28 UStG und "bestimmt" in der deutschen Fassung des Art. 13 Teil B Buchst. c der Richtlinie 77/388/EWG bedeutet keinen sachlichen Unterschied. Der Zweck des § 4 Nr. 28 UStG gebietet es, Veräußerungsumsätze steuerfrei zu behandeln, wenn der Abzug der Vorsteuer aus der Anschaffung der veräußerten Gegenstände ausgeschlossen war.

Das FG hat aber zu Unrecht angenommen, dass auch hinsichtlich der Telefonanlage die Voraussetzungen einer Vorsteuerberichtigung nicht erfüllt waren. Hinsichtlich der Telefonanlage lag eine Änderung der Verhältnisse i.S.d. § 15a Abs. 1 UStG vor, weil die Klägerin diese im Zeitpunkt des Erwerbs zur Ausführung sowohl steuerfreier als auch steuerpflichtiger Umsätze zu verwenden beabsichtigte, während der Verkauf in vollem Umfang steuerpflichtig war. Der Senat konnte jedoch nicht durchentscheiden, weil die Feststellungen des FG nicht ausreichten, um die Umsatzsteuer festsetzen zu können, sind die erforderlichen Feststellungen nachzuholen.

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